La Reforma Fiscal de 2014 y su resolución miscelánea de 2015 introdujeron cambios significativos que impactan a las asociaciones civiles sin fines de lucro, especialmente aquellas que perciben ingresos a través de donaciones deducibles para efectos del Impuesto sobre la Renta (ISR).
Estos cambios abarcan desde las causales de revocación de la autorización para recibir donativos deducibles hasta la ampliación de actividades permitidas y modificaciones en las reglas de deducción, buscando promover la donación a las instituciones de beneficencia, asociaciones y sociedades civiles sin fines de lucro que tienen autorización del SAT para ser donatarias autorizadas.
Causales de Revocación de la Autorización para Recibir Donativos Deducibles
Se establecen diversas causales de revocación de la autorización para recibir donativos deducibles, entre las que se encuentran:
- Destinar los activos a fines distintos al del objeto social autorizado.
- Realizar directamente o a través de la figura del fideicomiso o por conducto de terceros cualquiera de las siguientes operaciones:
- Constituyan o financien a personas morales o fideicomisos.
- Adquieran acciones, fuera de los mercados reconocidos.
- Adquieran certificados de aportación patrimonial emitidos por las sociedades nacionales de crédito, partes sociales, participaciones en asociaciones civiles y los certificados de participación ordinarios emitidos con base en fideicomisos sobre acciones que sean autorizados conforme a la legislación aplicable en materia de inversión extranjera.
- Adquieran acciones emitidas por personas consideradas partes relacionadas.
- No expedir CFDI que amparen los donativos recibidos o expedir facturas electrónicas de donativos deducibles para amparar cualquier otra operación distinta de la donación.
- Incumplan las obligaciones o requisitos que establezcan las disposiciones fiscales.
- La donataria esté en la lista publicada por las autoridades fiscales por celebrar operaciones inexistentes.
Ampliación de Actividades para Donatarias Autorizadas
Se han ampliado las actividades para solicitar la autorización como donataria autorizada. Sin embargo, aún habrá que esperar que la autoridad defina qué tipo de documento comprobatorio, expedido por la autoridad, es necesario para cada una de ellas. Entre otras, las actividades incluidas son las siguientes:
- Actividades asistenciales: se redefinen los beneficiarios incluyendo a personas, sectores y regiones de escasos recursos, que realicen actividades para lograr mejores condiciones de subsistencia y desarrollo a las comunidades indígenas y a los grupos vulnerables por edad, sexo o discapacidad.
- Se agrega un nuevo apartado para incluir actividades de la Ley de Fomento.
Cambios en las Deducciones
La reforma fiscal también trajo consigo modificaciones importantes en el ámbito de las deducciones, tanto para los donantes como para las propias donatarias.
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Donativos a Órganos de Gobierno
Una modificación importante es la referente a las deducciones. En este sentido, cuando se realicen donativos a favor de la Federación, entidades federativas, municipios u organismos descentralizados, el monto deducible no podrá exceder del 4% de la utilidad fiscal del contribuyente en el ejercicio anterior, continuando la limitante del 7% para la totalidad de los donativos efectuados durante el ejercicio.
Deducciones Personales
Se limitan las deducciones personales de donativos a aproximadamente $95,000.00 pesos o al 10% de los ingresos del individuo, lo que resulte menor.
Impacto en Donatarias por Limitación de Deducción de Pagos del Empleador
A partir del ejercicio fiscal de 2014, las donatarias autorizadas se verán afectadas en forma colateral por la limitación de la deducción parcial de pagos efectuados por el empleador, que a su vez representen ingresos exentos para los trabajadores, al calificar como una erogación no deducible para fines del ISR, por el que se debe determinar remanente distribuible ficto y pagar el ISR correspondiente. Por esto es recomendable evaluar los impactos fiscales y definir líneas de acción que, en su caso, les permitan mitigar los efectos adversos que ello podría originar. De igual manera es necesario estar al pendiente por si existiera la publicación de alguna disposición reglamentaria o regla miscelánea que otorgue la facilidad para no aplicar la limitación de la deducción referida, para este tipo de entidades.
Aspectos Fiscales Clave para Entidades No Lucrativas
Las donatarias autorizadas en términos generales no son contribuyentes del ISR. Sin embargo, pagan únicamente ese impuesto cuando efectúan gastos que se consideran no deducibles o realizan ciertos actos o actividades que califican como remanente distribuible (ficto).
Remanente Distribuible y Obligaciones Fiscales
Las personas morales a que se refieren los artículos 95 y 102 de la Ley del ISR, así como las sociedades de inversión especializadas de fondos para el retiro, no son contribuyentes del impuesto sobre la renta, salvo por lo dispuesto en el artículo 94 de esta Ley. Asimismo, lo dispuesto en este Título será aplicable tratándose de las sociedades de inversión a que se refiere la Ley de Sociedades de Inversión, excepto tratándose de las sociedades a que se refiere el artículo 50 de esta Ley.
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El Artículo 79 de la Ley del ISR establece que las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles de impuestos, considerarán remanente distribuible, aun cuando no lo hayan entregado en efectivo o en bienes a sus integrantes o socios, el importe de:
- Las omisiones de ingresos.
- Las compras no realizadas e indebidamente registradas.
- Las erogaciones que efectúen y no sean deducibles en los términos del Título IV de esta Ley.
- Los préstamos que hagan a sus socios o integrantes, o a los cónyuges, ascendientes o descendientes en línea recta de dichos socios o integrantes salvo en el caso de préstamos a los socios o integrantes de las sociedades cooperativas de ahorro y préstamo a que se refiere la fracción XIII de este artículo.
Entre las obligaciones fiscales que estas entidades deben cumplir, se encuentran:
- Presentar declaración anual.
- Proporcionar a sus integrantes factura electrónica del remanente distribuible.
- Presentar declaraciones Informativas.
- Retener y enterar el impuesto a cargo de terceros.
Cuando la mayoría de los integrantes o accionistas de dichas personas morales sean contribuyentes del Título II de esta Ley, el remanente distribuible se calculará sumando los ingresos y disminuyendo las deducciones que correspondan, en los términos de las disposiciones de dicho Título. Los integrantes o accionistas de las personas morales a que se refiere este Título, no considerarán como ingresos los reembolsos que éstas les hagan de las aportaciones que hayan efectuado.
Ingresos por Actividades Distintas a los Fines Autorizados
Las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles de impuestos podrán obtener ingresos por actividades distintas a los fines para los que fueron autorizados para recibir dichos donativos, siempre que no excedan del 10% de sus ingresos totales en el ejercicio de que se trate. Cuando obtienen ingresos por actividades distintos a los fines para los que fueron autorizados para recibir donativos, que exceden del 10% de sus ingresos totales en el ejercicio de que se trate, pagan el ISR. No obstante, en este último caso, se les permite aplicar un crédito fiscal por el monto del impuesto que se cause, beneficio otorgado hasta el 31 de diciembre de 2015 mediante Decreto presidencial.
No se consideran ingresos por actividades distintas a los referidos fines los que reciban por donativos; apoyos o estímulos proporcionados por la Federación, las entidades federativas, o municipios; enajenación de bienes de su activo fijo o intangible; cuotas de sus integrantes; intereses; derechos patrimoniales derivados de la propiedad intelectual; uso o goce temporal de bienes inmuebles, o rendimientos obtenidos de acciones u otros títulos de crédito, colocados entre el gran público inversionista en los términos que mediante reglas de carácter general establezca el Servicio de Administración Tributaria.
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Entidades de Enseñanza y Otras Consideraciones
Otro cambio importante aplicable a partir del 1 de enero de 2014 es el que las asociaciones y sociedades civiles dedicadas a la enseñanza para ser consideradas como personas morales con fines lucrativos que cumplen con sus obligaciones fiscales en términos del Título III de la LISR, deberán mantener u obtener la autorización del SAT para recibir donativos deducibles.
El Título III de la LISR aplica a una variedad de personas morales, incluyendo:
- Sociedades cooperativas.
- Donatarias autorizadas.
- Asociaciones o sociedades civiles con fines políticos, deportivos o religiosos.
- Asociaciones o sociedades civiles de enseñanza.
- Asociaciones o sociedades civiles de investigación científica o tecnológica.
- Colegios de profesionales.
- Partidos y asociaciones políticas, legalmente reconocidos.
Casos en que las Donatarias son Contribuyentes del ISR
Las personas morales a que se refiere este Título, a excepción de las señaladas en el artículo 102 de esta Ley, de las sociedades de inversión especializadas en fondos para el retiro y de las personas morales autorizadas para recibir donativos deducibles en los términos de la misma, serán contribuyentes del impuesto sobre la renta cuando perciban ingresos de los mencionados en los Capítulos IV, VI y VII del Título IV de esta Ley, con independencia de que los ingresos a que se refiere el citado Capítulo VI se perciban en moneda extranjera. Esto ocurre al realizar actividades como:
- Enajenen bienes.
- Presten servicios independientes.
- Otorguen el uso o goce temporal de bienes.
- Importen bienes o servicios.
- Reciban servicios personales independientes prestados por personas físicas.
- Usen o gocen temporalmente bienes otorgados por personas físicas.
- Reciban servicios de autotransporte terrestre de bienes, prestados por personas físicas o morales.
- Importen bienes o servicios.
- Reciban servicios prestados por comisionistas, cuando éstos sean personas físicas.
- Adquieran bienes tangibles, o los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país.