La Comisión Fiscal integrante de la Vicepresidencia de Fiscal del IMCP, tiene la misión de difundir el marco tributario de México, en la cual participan los más destacados y actualizados fiscalistas del país. En esta obra se estudian y analizan otras disposiciones relacionadas con el tema y se incluyen algunos precedentes judiciales, reglas de carácter general y diversos criterios. Por todo lo anterior, la Ley de ISR.
El sistema tributario mexicano ha experimentado diversas modificaciones a lo largo del tiempo. Algunas han sido más drásticas que otras, como el aumento en la tasa general del Impuesto al Valor Agregado (IVA), que pasó de 10% a 15% en 1995, o como el aumento en la tasa máxima del Impuesto Sobre la Renta (ISR) para personas físicas, que cambió de 30% a 35% en 2014. Dichas modificaciones han afectado el nivel recaudatorio de diferentes maneras y proporciones.
El ISR es el impuesto que grava los ingresos generados (o rentas), tanto de las personas físicas como de las morales. Las primeras se refieren a los sueldos, salarios u honorarios que perciben los individuos como remuneración por su trabajo. Existen una gran cantidad de variables que pueden afectar la recaudación, entre ellas, la misma tasa impositiva y el crecimiento del PIB. Se escogieron el ISR y el IVA debido a que a lo largo del tiempo han jugado un papel preponderante en la historia tributaria de México, siendo los principales objetos de las diversas reformas tributarias; además de que, entre los dos, representan la gran mayoría de los ingresos tributarios: un 83%, en promedio, en el período bajo análisis (1990-2015).
Evolución de la Tasa del ISR para Personas Morales
La tasa de ISR para personas morales se mantuvo en 34% durante un período significativo, mientras que para personas físicas fue de 35%. El promedio de recaudación, en este período, medido como porcentaje del PIB, fue de 3.7%. Como se puede observar, su punto más alto, en 1993, fue de 4.4% y, su punto más bajo, en 1996, de 3.2% del PIB.
Las variaciones en la recaudación, durante este período, se pueden explicar, en parte, debido a la situación económica del país. Por ejemplo, hubo años contrastantes, como 1993, en donde el panorama económico era alentador, y como 1995, cuando estalló la crisis económica (con un crecimiento negativo del PIB de 5.8%). Dicha crisis fue uno de los causantes de la disminución de la recaudación en 1995 y 1996.
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En 1999 la tasa de ISR de personas morales subió un punto porcentual, para llegar a 35%; mientras que la de personas físicas subió a 40%.
Durante este período, se disminuyó la tasa de ISR, para pasar de 35% en 2002, a 30% en 2005, para personas morales, y de 40% a 30%, para personas físicas. Como consecuencia, la recaudación del ISR, pasó de representar el 4.4% del PIB en 2002, al 4.1% en 2005. Esto se dio con tasas de crecimiento medianamente altas del PIB, lo que nos indica que, aunque la recaudación monetaria pudo haber aumentado, éstos aumentos fueron menores a los crecimientos experimentados por el PIB.
El ISR sufrió nuevas disminuciones en este período, pasando la tasa, tanto para personas morales como físicas, a 29% en 2006 y a 28% en 2007. A pesar de dichas disminuciones, se puede observar que la recaudación aumentó a 4.3% del PIB en 2006 y a 4.6% del PIB en 2007.
En este período, se crearon dos nuevos impuestos al ingreso, el IETU y el IDE. La tasa del IETU en 2008 fue de 16.5%, para pasar a 17.0% en 2009 y a 17.5% de 2010 en adelante. Por su parte, el IDE gravaba a una tasa de 2% los depósitos bancarios en efectivo mayores a $25,000 en 2008, y, a partir de 2010, a una tasa de 3%, los depósitos mayores a $15,000.
A pesar de que este período inicio en medio de una crisis económica mundial, en donde las tasas de crecimiento del PIB en México fueron de 1.4% y -4.7% en 2008 y 2009, se consiguió una recaudación del ISR, medida como porcentaje del PIB, mayor a la de períodos anteriores. Se puede observar que, durante este período, la menor recaudación se dio en 2009, con un 4.9% del PIB y la máxima en 2013, con un 5.9% del PIB.
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En esta última Reforma Hacendaria, se incrementó la tasa de ISR, para personas físicas, a 35%, y se eliminaron el IETU y el IDE. La tasa de ISR, para personas morales, no sufrió modificaciones, por lo que se mantuvo en 30%.
Cambios Específicos en la Legislación del ISR en 2010
- Se ajusta temporalmente la tarifa de personas físicas y la tasa de personas morales con el objeto de ubicar la tasa máxima en un 30%, disminuyéndola gradualmente a partir de 2013 al 29% y en 2014 al 28%.
- Se elimina el estímulo fiscal relativo a la investigación y desarrollo de tecnología previsto en la Ley del ISR, estableciéndose un régimen de transición para el acreditamiento del estímulo pendiente de aplicar al 31 de diciembre de 2008.
- Mediante disposición de vigencia anual se prorroga la aplicación del 4.9% sobre los intereses pagados a bancos extranjeros que residan en un país con el que México tenga celebrado un tratado para evitar la doble tributación.
- Se incrementa la tasa del IDE 1 punto porcentual, quedando en 3% sobre los depósitos en efectivo efectuados en un mes.
- Se reduce la exención de $25,000 a $15,000 sobre los depósitos efectuados en efectivo en el mes.
- Se elimina la exención para las personas morales y físicas con actividades empresariales y profesionales por los depósitos en efectivo que se realicen en cuentas propias abiertas con motivo de créditos otorgados por las instituciones del sistema financiero, entrando en vigor a partir del 1 de julio de 2010, con la obligación para las demás personas físicas de proporcionar información a la institución financiera para poder seguir gozando de la exención.
- Se establece una tasa del 3% a los servicios de telecomunicaciones, tales como telefonía, televisión por cable o satélite. La tasa será aplicable sobre la contraprestación pagada al prestador del servicio. Únicamente quedan exentos de este impuesto, los servicios de telefonía pública y rural y los de interconexión que se brindan entre si los prestadores de servicios, así como los servicios de Internet.
Es importante mencionar que, la recaudación de los impuestos IETU e IDE está englobada con la del ISR para objeto de este análisis. El IETU no consideraba regímenes especiales ni deducciones o beneficios extraordinarios, y el contribuyente pagaría lo que resultara más alto del cálculo del ISR o el IETU.
Impacto de las Modificaciones en la Recaudación
Empezando a partir de 2010, la tasa general del IVA subió a 16% y la tasa en ciudades fronterizas a 11%. Estos cambios, de inicio, aumentaron la recaudación a 3.8% del PIB en 2010. Posteriormente, la recaudación, medida como porcentaje del PIB, disminuyó ligeramente durante el período, para terminar representando, en 2013, el 3.5% del PIB.
Se observa que, durante los primeros tres años de este período, la recaudación, medida como porcentaje del PIB, no sufrió variaciones significativas y que las tasas de crecimiento del PIB fueron moderadamente buenas. Sin embargo, la economía se desaceleró en 2013, con un crecimiento del PIB de sólo 1.4%. En ese mismo año, la recaudación bajó para representar el 3.5% del PIB.
En 2014, se homologo en 16% la tasa del IVA general y de las ciudades fronterizas. Este cambio impactó la recaudación de manera positiva, ya que la recaudación representó 3.9% del PIB en ambos años. Esto sucedió con una tasa de crecimiento del PIB de 2.3% en 2014.
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En términos generales, tanto las tasas de los impuestos como el crecimiento del PIB tienen una relación directa con la recaudación; es decir, se confirma lo esperado. Sin embargo, existen otros factores que pueden impactar la recaudación de manera considerable (exenciones, deducciones autorizadas, tasas preferentes, medidas para aumentar la base de contribuyentes, credibilidad de la autoridad, etc.), los cuales, en otra oportunidad, deben de ser analizados a profundidad para comprender más a fondo los determinantes de los aumentos o disminuciones en la recaudación.
Adicionalmente, se precisa que en el caso de obtener una pérdida derivada de la obtención de un interés real negativo, ésta daría lugar a un crédito fiscal que las instituciones que componen el sistema financiero podrían aplicar contra las retenciones que deban efectuarse al contribuyente de que se trate, por ingresos por intereses que se perciban en el ejercicio y la parte del crédito fiscal que no se hubiese podido acreditar en el ejercicio se podría aplicar en los diez ejercicios siguientes hasta agotarla, actualizada por inflación.
Incidencia del Impuesto Sobre la Renta
El Impuesto Sobre la Renta es el impuesto que mayores ingresos representa para la Federación, 21.6 por ciento en la ILIF 2013; es decir, el 5 por ciento del PIB. En términos absolutos, lo anterior representa una recaudación de 815,796.3 mdp. Cada persona física pagará en promedio $11,845.2 pesos de ISR al año; por otro lado, las personas morales pagarán, aproximadamente $272,742.9 pesos.
Se puede observar que, los dos deciles más altos de ingreso, pagan el 86.7 por ciento de dicho impuesto, y los dos deciles más pobres, reciben 0.48 por ciento por concepto de subsidio al empleo. Por otro lado, con una tasa de ISR del 29 por ciento, el pago promedio por contribuyente habría sido de 11,571.76 pesos al año, una disminución del 2.3 por ciento respecto al escenario propuesto por el Ejecutivo Federal de mantener la tasa. La distribución de la participación por decil se mantendría casi invariable.
Cada contribuyente del diez por ciento más rico pagaría 1,244.55 pesos menos, es decir, una disminución del 2.6 por ciento, y cada contribuyente del diez por ciento más pobre recibiría 32.4 pesos más de subsidio, un aumento del 6.2 por ciento. Con una tasa del 29 por ciento, la recaudación disminuiría en 2.3 por ciento en comparación con el esquema del 30 por ciento, es decir, 18,833.82 mdp menos que lo propuesto. En este escenario la recaudación sería de 796,962.48 mdp.