Tratamiento Contable de los Arrendamientos: Ejemplos y Normativa

Este boletín tiene como objetivos a) definir y clasificar por sus atributos económicos a los contratos de arrendamiento y b) establecer las reglas de valuación, reconocimiento, presentación y revelación de información en los estados financieros, de cada una de las clases de arrendamientos.

Las normas de este boletín serán obligatorias para estados financieros correspondientes a ejercicios que empiecen a partir del 1º de enero de 1991, pudiendo hacerse su aplicación anticipada.

Alcance y Objetivos del Boletín

El alcance y los objetivos del boletín son:

• Definir y clasificar por sus atributos económicos a los contratos de arrendamiento.
• Establecer las reglas de valuación, reconocimiento, presentación y revelación de información en los estados financieros, de cada una de las clases de arrendamientos.

Definiciones Clave

Es fundamental comprender las siguientes definiciones para el tratamiento contable de los arrendamientos:

• Arrendamiento: Convenio que otorga el derecho de usar bienes muebles e inmuebles, planta y/o equipo, a cambio de una renta.
• Arrendamiento Capitalizable: Un arrendamiento que transfiere sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad de un activo, independientemente de que se transfiera la propiedad o no.
• Arrendamiento Operativo: Todo aquel arrendamiento que no se clasifica como arrendamiento capitalizable.
• Costos de Operación: Costos tales como seguros, mantenimiento, predial, ya sea que los pague el arrendatario o el arrendador.
• Costos Directos Iniciales: Costos incurridos directamente asociados con la negociación y consumación del arrendamiento (comisiones, honorarios legales, derechos de arrendamiento [conocido como "traspaso" o "guante"], etcétera).
• Fecha de Inicio del Arrendamiento: La fecha del contrato o la fecha en que se haya firmado el compromiso preliminar, si ésta es anterior.
• Ingresos Financieros por Devengar: El diferencial entre la inversión bruta y su valor presente.
• Inversión Bruta para el Arrendador: A la fecha de inicio del arrendamiento, el importe nominal de los pagos mínimos, más el valor residual no garantizado.
• Inversión Neta para el Arrendador: A la fecha de inicio del arrendamiento, la inversión bruta para el arrendador menos los ingresos financieros por devengar.
• Acción de Compra a Precio Reducido: Acuerdo que permite al arrendatario, a su elección, comprar la propiedad rentada por un precio significativamente bajo en relación al valor de mercado en el momento que la opción pueda ser ejercida.
• Pagos Mínimos: Los pagos que está obligado a hacer o que puede ser requerido a hacer en relación a la propiedad rentada.
• Periodo del Arrendamiento: El periodo fijo no cancelable del contrato de arrendamiento más cualquier otro periodo contractual por el cual, a la fecha de inicio del arrendamiento, exista una seguridad razonable de que será ejercido por el arrendatario.
• Rentas Variables: Los aumentos o disminuciones a los pagos por arrendamientos posteriores a la fecha de inicio del arrendamiento, originados por cambios en los factores que determinan el importe de las rentas a pagar.
• Tasa de Interés Implícita: La tasa de descuento que aplicada a los pagos mínimos más el valor residual no garantizado, hace que su valor presente agregado se iguale con el valor de mercado del activo rentado a la fecha de inicio del arrendamiento.
• Tasa de Interés Incremental: Para el arrendatario, es la tasa de interés que tendría que pagar en un arrendamiento similar o, si no puede determinarse, es la tasa en la que incurriría si pidiera un préstamo, con plazo y garantías similares, para comprar el activo en la fecha del inicio del arrendamiento.
• Valor de Mercado: El precio por el cual una propiedad puede ser vendida, en una transacción libre de influencias ajenas a las partes.
• Valor Residual: El costo neto de reposición de la propiedad rentada, estimado al final del contrato.

Clasificación de los Arrendamientos

Habiendo analizado los distintos tipos de operaciones de arrendamiento que existen en el mercado, la Comisión ha concluido que existen dos grandes grupos, los capitalizables y los operativos. Las bases de clasificación de estas operaciones se indican en los párrafos 30 a 33 de este boletín.

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Antecedentes y Evolución Normativa

Hasta hace un par de años, las Normas de Información Financiera mexicanas e internacionales distinguían dos tipos de arrendamiento: el financiero o capitalizable, y el operativo. La principal diferencia entre las dos era que el primero incluía una condición de adquisición del bien arrendado al final del contrato de arrendamiento por parte del arrendatario, y el segundo no tomaba esa opción.

Las normas consideraban que el arrendamiento financiero era como una compra a plazos y por lo tanto requería que existiera un reconocimiento del equipo arrendado como parte de los activos propios de la empresa, y como contrapartida el reconocimiento en el pasivo de la deuda total del contrato de arrendamiento.

Para el caso del arrendamiento operativo, el registro contable estaba limitado al registro como un gasto de cada periodo de la renta devengada para dicho periodo, independientemente de que estuviera pagada o no, en cuyo caso se registraba como una cuenta por pagar.

Dentro de esas funciones, en enero del 2016, el International Financial Reporting Standards Foundation emitió la NIIF 16, Arrendamientos, que “establece los principios para el reconocimiento, medición, presentación e información a revelar de los arrendamientos.

En México, el Consejo Emisor de Normas de Información Financiera con objeto de converger con la norma anterior, en noviembre del 2017 emite la NIF D-5, con aplicación obligatoria a partir del 1 de enero del 2019.

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Los principios que establece son los siguientes:

1. Define al arrendamiento como un contrato mediante el cual el arrendador transfiere al arrendatario el derecho a usar un activo por un periodo de tiempo determinado a cambio de un pago (contraprestación).
2. Elimina para el arrendatario la clasificación entre arrendamientos operativos y financieros (capitalizables), y lo obliga a reconocer una deuda (pasivo) por el valor presente de los pagos futuros del arrendamiento, y así un activo por el derecho de uso por el mismo monto.
3. En consecuencia, las entidades tendrán incremento de los activos por los derechos de uso de los bienes arrendados y de los pasivos por el monto de los pagos futuros a valor actual.
4. Adicionalmente, cambia el reconocimiento del costo del arrendamiento en el estado de resultados, sustituyendo el gasto del arrendamiento operativo por un gasto por depreciación o amortización de los derechos de uso de los bienes arrendados y un gasto por interés por los pasivos por arrendamiento. Con esto, el tratamiento de cualquier tipo de arrendamiento se homologa al que era utilizado para el arrendamiento financiero.

Impacto de la NIF D-5

Bajo esta nueva NIF, el arrendador debe continuar clasificando sus contratos de arrendamiento en operativos o financieros, con base en la transferencia sustancial de los riesgos y los beneficios inherentes a la propiedad de un activo objeto de un contrato de arrendamiento.

El reconocimiento de los arrendamientos para el arrendatario cambia de manera importante. Por lo anterior, es necesario llevar a cabo el análisis por cada arrendamiento para determinar cuál deberá ser el procedimiento de registro en los gastos, vía depreciación, atendiendo a los requisitos y supuestos establecidos en la NIF D-5.

Se crea un impacto considerable en la situación financiera de la entidad arrendataria, con motivo del reconocimiento de un incremento en los activos en arrendamiento y los pasivos financieros.

Por L.C.C. Las empresas tienen alternativas para la adquisición de sus activos fijos con los cuales llevan a cabo sus actividades, ya sea para transformar un bien y comercializarlo o para vender un servicio; una de ellas es a través del arrendamiento.

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