La Utilidad Fiscal Neta (UFIN) es un concepto fundamental para las personas morales en México, especialmente en el ámbito de la distribución de dividendos. Su cálculo es una obligación anual para las personas morales del Título II de la LISR.
¿Qué es la UFIN Negativa?
Entre los cambios más importantes que se dieron fue la incorporación de un nuevo concepto para la determinación del saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta (CUFIN) denominado utilidad fiscal neta (UFIN) negativa, el cual se incluyó en el artículo 88 de la LISR vigente a partir de 2002. Este concepto se origina básicamente cuando el impuesto sobre la renta (ISR) pagado y las partidas no deducibles son superiores al resultado fiscal del ejercicio.
El tercer párrafo del artículo 77 de la LISR establece como base para calcular la UFIN al resultado fiscal del ejercicio; al cual se le restan las partidas señaladas en el numeral 28 de la LISR; y si estas lo exceden, se obtendrá una UFIN negativa; es decir, se reconoce el excedente de ciertas partidas sobre el resultado del ejercicio.
Cabe destacar que la norma no estipula que se deba contar con un importe mínimo del resultado fiscal para calcular la UFIN, positiva o negativa. Cuando aquel sea cero (se obtuvo pérdida fiscal), las partidas no deducibles serán la UFIN negativa del ejercicio. En tal caso, el total del ISR pagado, las partidas no deducibles establecidas y el impuesto acreditable del extranjero que se determine, será la UFIN negativa del ejercicio.
Cálculo de la UFIN
Al cierre de cada ejercicio, las personas morales del Título II de la LISR están obligadas a calcular la UFIN del mismo, en términos del artículo 77 de la LISR como sigue:
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- Resultado fiscal del ejercicio
- Menos: ISR del ejercicio por el cual se determina
- Menos: Partidas no deducibles para el ISR en términos del artículo 28 de la LISR, excepto:
- PTU pagada en el ejercicio
- Provisiones para la creación o el incremento de reservas complementarias de activo o de pasivo que se constituyan con cargo a las adquisiciones o gastos del ejercicio
- Reservas que se creen para indemnizaciones al personal, para pagos de antigüedad o cualquier otra de naturaleza análoga
- Menos: Proporción del ISR acreditado por distribución de dividendos
- Menos: Monto a restar por acumulación del ISR pagado en el extranjero
- Igual: UFIN
Partidas No Deducibles
El precepto 117 del RLISR prevé que las partidas no deducibles que se disminuyen de la UFIN, son únicamente las indicadas en la LISR. Según el numeral 98 del RLISR, dentro de las partidas no deducibles solo se incluyen las señaladas como tales en el artículo 28 de la LISR. A continuación, se muestran algunos de los gastos más comunes que se considerarán o no para obtener la UFIN:
| Concepto | Fundamento en la LISR | Se disminuye de la UFIN |
|---|---|---|
| Gastos que exceden montos previstos en el artículo 28, fracc. V, LISR | art. 28, fracc. V | Sí |
| El 47 % o 53 % no deducible (según corresponda al contribuyente) de las prestaciones exentas pagadas al personal | art. 28, fracc. XXX | Sí |
| Consumos en restaurantes equivalentes al 91.5 % de los consumos efectivos | art. 28, fracc. XX | Sí |
| Gastos relacionados con automóviles no deducibles (tenencia, seguro, mantenimiento, etc.) | art. 28, fracc. II | Sí |
| Vales de despensa en papel | art. 27, fracc. XI | No |
| Gastos no soportados con un CFDI | art. 27, fracc. III | No |
| Provisión para indemnización al personal | art. 28, fracc. IX | No |
| PTU pagada en el ejercicio | art. 9 | No |
| Excedente del límite deducible para automóviles de $175,000.00 | art. 36, fracc. II | No |
Para efectos de la PTU, el criterio “36/ISR/N Utilidad fiscal neta del ejercicio. En su determinación no debe restarse al resultado fiscal del ejercicio la participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa.”, publicado en el Anexo 7, de la RMISC 2018, indica que debido a que en el resultado fiscal del ejercicio ya se encuentra disminuida la PTU de las empresas pagada en el ejercicio de conformidad con el artículo 9, segundo párrafo de la LISR, no debe restarse nuevamente dicha participación para determinar la utilidad fiscal neta del ejercicio, en razón de que es una de las excepciones referidas en el mencionado párrafo.
Proporción del ISR Acreditado por Distribución de Dividendos
La proporción del ISR acreditado por distribución de dividendos que se disminuye es el que la persona moral hubiera acreditado en el ejercicio en términos de la fracción II del artículo 10 de la LISR, el cual se calcula de la siguiente forma:
ISR acreditado por distribución de dividendos / Factor de 0.4286 = Proporción del ISR acreditado por distribución de dividendos
Monto a Restar por Acumulación del ISR Pagado en el Extranjero
Cuando los contribuyentes perciban dividendos o utilidades distribuidos por sociedades residentes en el extranjero y los acumulen y acrediten el ISR correspondiente en términos de los párrafos segundo y cuarto del artículo 5o. de la LISR, debe obtenerse el monto a restar de la UFIN por acumulación del ISR pagado en el extranjero conforme a la siguiente fórmula:
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MRU = (D + MPI + MPI2) - DN - AC
Donde:
- MRU: Monto a restar de la cantidad obtenida conforme al tercer párrafo del artículo 77 de la LISR (monto a restar por acumulación del ISR pagado en el extranjero)
- D: Dividendo distribuido por la sociedad residente en el extranjero a la persona moral residente en México sin disminuir la retención o pago del ISR que en su caso se haya efectuado por su distribución
- MPI: Monto proporcional del ISR pagado en el extranjero en primer nivel corporativo, referido en los párrafos segundo y tercero del artículo 5 de la ley
- MPI2: Monto proporcional del ISR pagado en el extranjero en segundo nivel corporativo, referido en los párrafos cuarto y quinto del artículo 5 de la ley
- DN: Dividendo distribuido por la sociedad residente en el extranjero a la persona moral residente en México disminuido con la retención o pago del ISR que en su caso se haya efectuado por su distribución
- AC: Impuestos acreditables conforme al primer, segundo y cuarto párrafos del artículo 5 de la LISR que correspondan al ingreso que se acumuló tanto por el dividendo percibido como por sus montos proporcionales
El MPI acreditable está limitado en términos del séptimo párrafo del artículo 5 de la LISR, conforme la siguiente fórmula:
LA = [ ( D + MPI + MPI2) (T) ] - ID
Donde:
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- LA: Límite de acreditamiento por los impuestos corporativos pagados en el extranjero en primer y segundo nivel corporativo
- D: Dividendo o utilidad distribuido por la sociedad residente en el extranjero a la persona moral residente en México sin disminuir la retención o pago del impuesto que en su caso se haya efectuado por su distribución
- MPI: Monto proporcional del ISR corporativo pagado en el extranjero
- MPI2: Monto proporcional del impuesto corporativo pagado en el extranjero de una distribución de una empresa en el extranjero que a su vez se los distribuyó otra y finalmente los pagó al contribuyente
- T: Tasa a que se refiere el artículo 9 de la LISR
- ID: Impuesto acreditable pagado en el extranjero en términos del artículo 5o.
Tratamiento de la UFIN Negativa
Si al calcular la UFIN del ejercicio, los conceptos que se reducen del resultado fiscal del ejercicio lo exceden, la diferencia se disminuirá del saldo de la CUFIN; y en caso de no contar con esta, se restará de la UFIN que se determine en los siguientes ejercicios, hasta agotarlo. En este último caso, el monto que se disminuya se actualizará desde el último mes del ejercicio en el que se determinó y hasta el último mes del ejercicio en el que se disminuya.
Cuando una empresa tiene un saldo de UFIN negativa al cierre de su último ejercicio fiscal, y posteriormente percibe dividendos de otra persona moral, es necesario que actualice dicha cuenta a la fecha de la percepción de los dividendos.
Supóngase que la compañía tiene un saldo de UFIN negativa a diciembre 2020 por $321,400.00 y que en marzo de 2021 percibe dividendos de una de sus filiales. La UFIN negativa a marzo 2021 se calcularía de la siguiente manera:
UFIN negativa a diciembre 2020: $321,400.00
Por: Factor de actualización (INPC de marzo 2021 / INPC diciembre 2020): 1.0373
Igual: UFIN negativa a marzo 2021: $333,388.22
Relación con la CUFIN
La Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN) es el atributo fiscal de las personas morales que tributan en el Régimen General de Ley, y es una herramienta contable fundamental para las empresas en México. La UFIN del ejercicio se integrará al siguiente cálculo de la CUFIN con que cuente el contribuyente (art. 77, LISR) de la siguiente forma:
- Utilidad fiscal neta de cada ejercicio (UFIN)
- Más: Dividendos o utilidades percibidos de otras personas morales residentes en México
- Más: Ingresos, dividendos o utilidades sujetos a regímenes fiscales preferentes (art. 177, LISR)
- Menos: Dividendos o utilidades pagados (1)
- Menos: Utilidades distribuidas por reducción de capital
- Igual: CUFIN
Nota: (1) No se considera la distribución de dividendos o utilidades en acciones o en la reinversión mediante la suscripción y aumento de capital de la misma persona que los distribuye, dentro de los 30 días naturales siguientes a su distribución.
El artículo 77 de la LISR establece que la CUFIN se adiciona con la utilidad fiscal neta de cada ejercicio, así como con los dividendos o utilidades percibidos de otras personas morales residentes en México. Por lo que, en el mes del pago de los dividendos, el importe de estos debe adicionarse a dicha cuenta.
El saldo de la CUFIN se actualiza al cierre de cada ejercicio desde el mes en que se efectuó la última actualización y hasta el último mes del ejercicio de que se trate. Cuando se distribuyan o se perciban dividendos o utilidades con posterioridad a dicha actualización, el saldo de la cuenta se actualizará por el periodo comprendido desde el mes en el que se efectuó la última actualización y hasta el mes en el que se distribuyan o se perciban los dividendos o utilidades.
Para el caso de la CUFIN, el segundo párrafo de este numeral establece que el saldo de esta cuenta que se tenga al último día de cada ejercicio, sin incluir la UFIN del mismo, “se actualizará por el periodo comprendido desde el mes en que se efectuó la última actualización y hasta el último mes del ejercicio de que trate”. Por ello, se sugiere que el dato a indicarse en el concepto “Saldo de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta actualizado” sea la CUFIN actualizada a diciembre 2022.
A partir de la declaración anual 2022 de las personas morales del régimen general y de los RESICOS, en el apartado de “Datos adicionales” se incluyen los conceptos de la UFIN y la CUCA, y ahora se debe capturar la determinación de las citadas cuentas. Esto conlleva que deba realizarse la determinación de conformidad con el artículo 77 de la LISR.
Antecedentes Históricos
A partir del 1 de enero de 2002 entró en vigor una nueva Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) y técnicamente se abrogaron y quedaron sin efecto las disposiciones de la antigua ley, vigente hasta el mes de diciembre de 2001. Entre los cambios más importantes que se dieron fue la incorporación de un nuevo concepto para la determinación del saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta (CUFIN) denominado utilidad fiscal neta (UFIN) negativa, el cual se incluyó en el artículo 88 de la LISR vigente a partir de ese año.
Al ser una obligación que nació en el ejercicio de 2002, se entendía que la generación de esta UFIN negativa solamente se determinaría precisamente a partir de dicho ejercicio. Es decir, jurídicamente los contribuyentes no se encontrarían obligados a determinar una UFIN negativa por los ejercicios anteriores a 2002.
Sin embargo, por un descuido de las autoridades fiscales, en la reforma de ese año no se reconoció a través de disposiciones transitorias el saldo de la CUFIN que tenían las compañías al 31 de diciembre de 2001 (como sí se hizo con el saldo de la cuenta de capital de aportación -CUCA-), generando incertidumbre jurídica para los contribuyentes, sobre todo para aquellos que iniciaron sus actividades antes del 1 de enero de 2002.
A través del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RLISR), se dispuso que aquellos contribuyentes que hubiesen iniciado sus actividades antes de 2002 podían determinar para efectos de la CUFIN prevista en el artículo 88 de la Ley del ISR, en vigor a partir de 2002, el saldo de tal cuenta conforme a las reglas que el Servicio de Administración Tributaria (SAT) diera a conocer. No obstante, no fue sino hasta el mes de abril de ese mismo año que las autoridades fiscales se percataron del error que habían cometido y dieron a conocer mediante una regla de Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) un procedimiento con el cual se reconoció el saldo de la CUFIN que tenían los contribuyentes al 31 de diciembre de 2001. Dicho procedimiento contenido en regla miscelánea incorporaba de forma retroactiva el concepto de UFIN negativa, toda vez que la ley abrogada no establecía dicho concepto.
El párrafo reformado del artículo 88 de la LISR establecía: Cuando la suma del impuesto sobre la renta pagado en los términos del artículo 10 de esta Ley y las partidas no deducibles para efectos del impuesto sobre la renta, excepto las señaladas en las fracciones VIII y IX del artículo 32 de esta Ley y la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas a que se refiere la fracción I del artículo 10 de la misma, sea mayor al resultado fiscal del ejercicio, la diferencia se disminuirá del saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta que se tenga al final del ejercicio o, en su caso, de la utilidad fiscal neta que se determine en los siguientes ejercicios, hasta agotarlo.