La política fiscal ambiental convencional se ha centrado en la creación de impuestos que penalizan las actividades contaminantes específicas. La experiencia de las últimas décadas muestra las limitaciones de este enfoque e invita a pensar en la necesidad de reformas más profundas del sistema fiscal vigente.
Son necesarias reformas fiscales que permitan no solo penalizar algunos productos o actividades sino también realizar una discriminación estructural positiva a favor de aquellas actividades que contribuyen a prevenir y evitar las causas que dan lugar a los impactos ambientales negativos.
Aunque un cambio radical del sistema fiscal actual requerirá un plazo largo, existe un margen inexplorado para introducir reformas fiscales factibles y viables en el corto plazo, que caminen en la dirección de favorecer una transición hacia la Economía Circular (EC) y la sostenibilidad.
Para ello, los primeros pasos deberían centrarse en una ambiciosa reforma, utilizando medidas del gasto tributario como los beneficios fiscales, exenciones y desgravaciones aplicables a los grandes tributos existentes (IVA, ISR). Estos instrumentos han ido adquiriendo presencia notable en la política fiscal general y también en la política ambiental y pueden ser utilizados para impulsar la transición a la EC.
El IVA y su Impacto en las Actividades de Reparación y Mantenimiento (R&M)
En particular, en este artículo se analiza la situación actual del régimen del IVA en las actividades de reparación y mantenimiento (R&M) en México y se discute una posible reforma del IVA introduciendo beneficios fiscales para estas actividades.
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Las actividades de reparación, como también las de reutilización y mantenimiento, acompañan a la humanidad desde muy antiguo y siguen siendo muy importantes hoy en día, pese a la presión hiperconsumista y a la obsolescencia acelerada de los productos, características de la economía lineal capitalista. Su papel se revaloriza en el marco del paradigma emergente de la EC.
El concepto de EC nace como contraposición al de economía lineal, característico de un modelo industrial muy intensivo en recursos y energía y basado en una secuencia “extraer-producir-usar-tirar" lo que finalmente, acaba resultando insostenible para la biosfera y la propia sociedad.
La EC se configura como un nuevo paradigma productivo que pone el acento en la capacidad regenerativa del ecosistema, la minimización del consumo de recursos no renovables, la prolongación de la vida útil de los bienes y la reutilización de todos los materiales que entran en el ciclo económico eliminando a la mínima expresión los residuos y emisiones.
En todo caso, es necesario reconocer que el concepto de EC es algo en construcción y, precisamente por ello, no existe un consenso general sobre sus principios y sobre su alcance, lo que da lugar a un elevado número de propuestas.
Una forma de ordenar la gran diversidad de conceptos de EC es distinguir entre dos grandes grupos. Por un lado, estarían aquellos que ponen el acento en los ciclos largos de los materiales y de las moléculas, centrados en la optimización de su uso y su plena recuperación y reincorporación continuada al ciclo productivo; en su versión más elemental se centra en el reciclaje como estrategia central.
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El segundo tipo de modelos de EC pone el acento en los ciclos cortos de los productos, en la prolongación del uso durante el mayor tiempo posible de todo el stock de bienes producidos; este sería la “era de la R” (Reúso, Reparación, Remanufactura).
En este planteamiento “la Economía Industrial Circular gestiona las existencias de activos manufacturados, tales como infraestructuras, edificios, vehículos, equipos y bienes de consumo, para mantener al máximo su valor y utilidad, durante el mayor tiempo posible; en cuanto a los recursos, la EIC mantiene las existencias de estos en su máximo nivel de pureza y valor”.
Por lo tanto, ese cambio hacia una EC centrada en la gestión del stock se basa en tres ciclos de diferente naturaleza. Los dos primeros constituyen la “Era de la R”: a) el ciclo de reutilización y reventa de bienes; b) ciclo de actividades de extensión de la vida del producto de los bienes. Y, el tercero, es el ciclo de reciclaje de las moléculas (recursos secundarios), que forma parte de la “Era de la ‘D’”.
Los primeros ciclos, centrados en la reutilización, la reparación y la re-manufactura de los productos ocupan una posición jerárquica preferente desde el punto de vista circular y ecológico frente a la gestión de residuos típica de la economía lineal; la reparación, reúso y re-manufactura son actividades preventivas ya que, al prolongar la vida de los productos, reducen las necesidades de nuevos recursos materiales y evitan la generación de residuos.
Las actividades de reutilización y reparación cumplen un papel importante desde el punto de vista del consumo sostenible y, además, ofrecen otros efectos positivos para la sociedad y el empleo. Abarcan no solo los bienes de consumo más estándar (ropa, calzado, muebles...) sino también los productos tecnológicos (automóviles, electrodomésticos, productos electrónicos, computadoras, móviles, etc.) y, obviamente, todo tipo de maquinaria y bienes de equipo. En este mismo paquete podría incluirse también la reparación y rehabilitación de viviendas.
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Desde un punto de vista social son actividades altamente generadoras de empleo y desde el punto de vista ambiental son como islas de circularidad que conviven y se desarrollan en los intersticios del modelo lineal.
En todo caso, el aspecto clave es que, al prolongar la duración y funcionalidad de los bienes, son amigables con el medio ambiente ya que evitan (y reducen) los desechos y residuos de materiales y, al mismo tiempo, reducen la extracción de materias primas e insumos (incluida la energía) que se utilizarían en la fabricación de nuevos artículos o bienes de consumo.
En la actualidad, su potencial se ve limitado por el peso abrumador de la lógica dominante de creación de mercados por parte de las empresas fabricantes de productos nuevos y las agresivas estrategias de obsolescencia programada. Desde la perspectiva de la sostenibilidad y de la EC, estas actividades están llamadas a incrementar de forma considerable su papel en la economía y en el empleo.
Para ello se necesita que los servicios de reutilización, reparación y re-manufactura de los más diversos bienes y equipos funcionen adecuadamente, con mercados fluidos, abundantes, bien abastecidos de piezas de recambio y componentes, con reglas claras, que ofrezcan calidad y garantías a los usuarios y unos precios ventajosos con respecto a la compra de bienes nuevos.
Son diversos los factores, tanto del lado de la oferta como del lado de la demanda, pero uno muy importante es la fiscalidad, por su incidencia directa en los precios relativos y, por lo tanto, en el comportamiento de productores y consumidores.
Análisis Empírico del IVA en Diferentes Sectores Económicos
El análisis empírico del IVA soportado por los diferentes sectores económicos permite ver en qué medida este resulta relativamente más gravoso en unos sectores que en otros en función de diferentes factores y, en particular, de su intensidad en mano de obra.
Tomando como base los Censos Económicos de 2019 del INEGI (Instituto Nacional de Estadística y Geografía) podemos poner en relación las características estructurales de los sectores y el IVA pagado y cobrado por cada uno de ellos (Tabla 1).
| Sector | % IVA |
|---|---|
| Manufacturero | 4.5% |
| Primario | 5.3% |
| Servicios de reciclaje y remediación | 15.6% |
| R&M | 13.57% |
En principio, si su incidencia fuese homogénea y neutral, cabría suponer que la proporción que representa el IVAtc de cada sector sobre los ingresos totales (facturación) del sector debería ser más o menos la misma y próxima al tipo normal del IVA (16%). Sin embargo, al calcular esa ratio se puede comprobar que existe una enorme disparidad entre unos sectores y otros: desde un 4.5% en el sector manufacturero o un 5.3% en el sector primario hasta un 15.6% en los servicios de reciclaje y remediación. En el sector de R&M alcanza el 13.57%.
El análisis estadístico descriptivo de los datos de IVAtc facilitados por el INEGI y las regresiones con respecto a las ratios que reflejan las características estructurales de los sectores (Figura 1) permite afirmar, en primer lugar, que el peso relativo del IVA es muy dispar en los diferentes sectores y, en segundo lugar, que esa disparidad guarda una clara relación con las características de los sectores productivos.
En concreto, se observa que las actividades de servicios, que son las más intensivas en mano de obra (medido por remuneraciones sobre compras o remuneraciones sobre ingresos), tienden a soportar un IVAtc mayor con relación al valor de sus ventas que el IVAtc que soportan las actividades más intensivas en capital o en inputs materiales, como son las del sector primario, minero, industrial manufacturero, la construcción o el comercio al por mayor.
En particular, se puede ver que las actividades de R&M, al igual que las de reciclaje y remediación, cargan un IVA muy superior a la media de la economía y a la mayoría de los sectores productivos.
En suma, ese carácter intensivo en mano de obra y el reducidísimo nivel de gasto en inputs, materiales y maquinaria revelan que se trata de actividades altamente circulares, con una reducida presión sobre la extracción y consumo de recursos naturales y, por lo tanto, netamente sustentables.
Tratamiento Fiscal del IVA en los Servicios de Reparación
Esta realidad justifica la pertinencia de revisar tratamiento fiscal de este sector y, eventualmente, introducir una reforma de este; en particular, debe valorarse la posibilidad de revisar el diseño de impuestos como el IVA e introducir un diseño diferente al actual. Se trata de actividades con un perfil claramente sustentable y circular, que contribuyen directamente a la prolongación de la vida útil de los bienes y, por lo tanto, a la reducción de la presión sobre la extracción de recursos naturales y de la contaminación.
El IVA es un impuesto indirecto cuya carga liquidable recae sobre el consumidor final. Es un impuesto que opera sobre una cadena que se supone de flujo lineal y que finaliza con el uso o el consumo del bien o servicio por parte del consumidor o usuario, punto a partir del cual no hay creación de valor sino “destrucción del valor”.
Con el fin de concretar la función del IVA en los servicios de reparación, se expone brevemente el tratamiento de la norma que lo establece (LIVA). De entrada, considerando las actividades de R&M como actividades de servicios, se analiza el artículo 14. En dicho precepto se define lo que se deberá entender como una prestación de servicios, empero, los servicios de R&M no quedan señaladas como tal, sin embargo, quedan comprendidas según se interpreta la fracción V. ‘asistencia técnica’.
De hecho, para el Servicio de Administración Tributaria (SAT), los servicios de asistencia técnica son actividades económicas dedicadas a la reparación o mantenimiento. De igual forma, se entiende que son actividades sujetas a la tasa del 16% (según lo señalado el artículo 1ro. Y reiterado en el art. Conforme al artículo citado (art.14), se establece que el gravamen de IVA ‘incidirá’ sobre los precios de venta de los servicios y sobre aquella prestación de servicios llevada a cabo de forma individual (independiente).
Dado que el IVA se aplica sobre el precio final, que incorpora todos los componentes de coste, la proporción del IVA que se extrae del factor trabajo depende del peso relativo del coste laboral (salario y demás contribuciones sociales) en el precio final.
En la medida en que en los servicios de R&M la componente del salario pagado representa la mayor parte del coste (29.3%); por ser actividades muy intensivas en mano de obra y escaso consumo de otros inputs, se concluye que el IVA se aplica sobre un valor compuesto muy mayoritariamente por el salario y otros gastos laborales, redoblando así su carga sobre el input laboral.
Evolución de las Tasas de IVA e ISR en México (1990-2015)
El sistema tributario mexicano ha sufrido diversas y constantes modificaciones a lo largo del tiempo. Algunas han sido más drásticas que otras, como el aumento en la tasa general del Impuesto al Valor Agregado (IVA), que pasó de 10% a 15% en 1995, o como el aumento en la tasa máxima del Impuesto Sobre la Renta (ISR) para personas físicas, que cambió de 30% a 35% en 2014. Dichas modificaciones han afectado el nivel recaudatorio de diferentes maneras y proporciones.
Existen una gran cantidad de variables que pueden afectar la recaudación, entre ellas, la misma tasa impositiva y el crecimiento del PIB. Se escogieron el ISR y el IVA debido a que a lo largo del tiempo han jugado un papel preponderante en la historia tributaria de México, siendo los principales objetos de las diversas reformas tributarias; además de que, entre los dos, representan la gran mayoría de los ingresos tributarios: un 83%, en promedio, en el período bajo análisis (1990-2015).
El ISR es el impuesto que grava los ingresos generados (o rentas), tanto de las personas físicas como de las morales. Las primeras se refieren a los sueldos, salarios u honorarios que perciben los individuos como remuneración por su trabajo.
Como se puede observar, durante este periodo, la tasa de ISR, para personas morales, se mantiene en 34%, mientras que, para personas físicas, en 35%. El promedio de recaudación, en este período, medido como porcentaje del PIB, fue de 3.7%. Como se puede observar, su punto más alto, en 1993, fue de 4.4% y, su punto más bajo, en 1996, de 3.2% del PIB.
Las variaciones en la recaudación, durante este período, se pueden explicar, en parte, debido a la situación económica del país. Por ejemplo, hubo años contrastantes, como 1993, en donde el panorama económico era alentador, y como 1995, cuando estalló la crisis económica (con un crecimiento negativo del PIB de 5.8%). Dicha crisis fue uno de los causantes de la disminución de la recaudación en 1995 y 1996.
Como se muestra en el cuadro 2, en 1999 la tasa de ISR de personas morales subió un punto porcentual, para llegar a 35%; mientras que la de personas físicas subió a 40%.
Durante este período, se disminuyó la tasa de ISR, para pasar de 35% en 2002, a 30% en 2005, para personas morales, y de 40% a 30%, para personas físicas. Como consecuencia, la recaudación del ISR, pasó de representar el 4.4% del PIB en 2002, al 4.1% en 2005. Esto se dio con tasas de crecimiento medianamente altas del PIB, lo que nos indica que, aunque la recaudación monetaria pudo haber aumentado, éstos aumentos fueron menores a los crecimientos experimentados por el PIB.
El ISR sufrió nuevas disminuciones en este período, pasando la tasa, tanto para personas morales como físicas, a 29% en 2006 y a 28% en 2007. A pesar de dichas disminuciones, se puede observar que la recaudación aumentó a 4.3% del PIB en 2006 y a 4.6% del PIB en 2007.
En este período, se crearon dos nuevos impuestos al ingreso, el IETU y el IDE [2]. Como se muestra en el cuadro 4, la tasa del IETU en 2008 fue de 16.5%, para pasar a 17.0% en 2009 y a 17.5% de 2010 en adelante. Por su parte, el IDE gravaba a una tasa de 2% los depósitos bancarios en efectivo mayores a $25,000 en 2008, y, a partir de 2010, a una tasa de 3%, los depósitos mayores a $15,000.
A pesar de que este período inicio en medio de una crisis económica mundial, en donde las tasas de crecimiento del PIB en México fueron de 1.4% y -4.7% en 2008 y 2009, se consiguió una recaudación del ISR, medida como porcentaje del PIB, mayor a la de períodos anteriores. Se puede observar que, durante este período, la menor recaudación se dio en 2009, con un 4.9% del PIB y la máxima en 2013, con un 5.9% del PIB.
En esta última Reforma Hacendaria, se incrementó la tasa de ISR, para personas físicas, a 35%, y se eliminaron el IETU y el IDE. La tasa de ISR, para personas morales, no sufrió modificaciones, por lo que se mantuvo en 30%.
El IVA es un impuesto indirecto, en donde el agente económico que lo recauda no es generalmente quien termina soportando la carga fiscal.
En 1990, la tasa general del IVA era de 15%, de 6% en ciudades fronterizas y de 20% para artículos de lujo. Para 1992, la tasa general se disminuye a 10%.
En 1995, se aumenta la tasa general del IVA a 15% y la tasa en ciudades fronterizas a 10%. Dichas tasas no sufrieron cambios por un período de 15 años. Los aumentos en las tasas de IVA tuvieron un impacto positivo en la recaudación.
Como se muestra en el cuadro 7, durante estos 15 años, la recaudación del IVA tuvo una tendencia al alza, iniciando en 2.3% del PIB en 1995 y terminando en 3.4% del PIB en 2009. Durante este período, el crecimiento del PIB tuvo diferentes altibajos, inclusive llegando a tener tasas negativas en 1995, 2001 y 2009. Sin embargo, estos altibajos en el PIB no afectaron la recaudación por concepto de IVA, ya que, medida como porcentaje del PIB, fue en constante aumento, con excepción de 2009, en donde disminuyó ligeramente.
Empezando a partir de 2010, la tasa general del IVA subió a 16% y la tasa en ciudades fronterizas a 11%. Estos cambios, de inicio, aumentaron la recaudación a 3.8% del PIB en 2010. Posteriormente, la recaudación, medida como porcentaje del PIB, disminuyó ligeramente durante el período, para terminar representando, en 2013, el 3.5% del PIB.
Se observa que, durante los primeros tres años de este período, la recaudación, medida como porcentaje del PIB, no sufrió variaciones significativas y que las tasas de crecimiento del PIB fueron moderadamente buenas. Sin embargo, la economía se desaceleró en 2013, con un crecimiento del PIB de sólo 1.4%. En ese mismo año, la recaudación bajó para representar el 3.5% del PIB.
En 2014, se homologo en 16% la tasa del IVA general y de las ciudades fronterizas. Este cambio impactó la recaudación de manera positiva, ya que la recaudación representó 3.9% del PIB en ambos años. Esto sucedió con una tasa de crecimiento del PIB de 2.3% en 2014.