El costo de lo vendido es un elemento clave para calcular correctamente la utilidad fiscal y determinar el monto de los impuestos a pagar. Es una deducción autorizada clave para empresas en México, siendo una de las más importantes para los contribuyentes. La correcta determinación del costo de ventas es crítica ya que impacta directamente la base gravable del Impuesto Sobre la Renta (ISR). Un cálculo adecuado permite aprovechar al máximo la deducción sin caer en desviaciones que pudieran ser observadas por la autoridad fiscal.
La Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) dedica una sección específica (artículos 39 al 43) a la determinación del costo de lo vendido. En el cálculo del Impuesto sobre la Renta, las personas morales restan de sus ingresos acumulables diversas deducciones autorizadas. De acuerdo con el Artículo 25, fracción II de la LISR, las personas morales pueden deducir el costo de lo vendido del ejercicio como una partida autorizada. El costo de lo vendido se refiere al valor que le cuesta al contribuyente producir o adquirir los productos que enajenan.
Base Legal y Concepto General
El artículo 39 de la LISR establece que el costo de las mercancías vendidas, así como el de las que formen parte del inventario final, debe determinarse con el sistema de costeo absorbente, ya sea con costos históricos reales o costos predeterminados (estándar). En palabras de la ley: “El costo de las mercancías que se enajenen, así como el de las que integren el inventario final del ejercicio, se determinará conforme al sistema de costeo absorbente…”. El mismo artículo 39 indica que “en todo caso, el costo se deducirá en el ejercicio en el que se acumulen los ingresos que se deriven de la enajenación de los bienes”.
Es decir, las adquisiciones de las mercancías se hacen deducibles a través del costo de lo vendido hasta que estas mismas sean enajenadas. Además, cualquier concepto que tenga una relación indirecta con la producción debe formar parte del costo en proporción a su importancia en el proceso. El costo correspondiente a mercancía no vendida al cierre del ejercicio (inventario final) y a la producción en proceso no es deducible en ese ejercicio; dichos costos quedan capitalizados en inventario y se deducirán hasta el ejercicio en que se enajenen los bienes.
Para determinar el costo de lo vendido se debe aplicar el mismo procedimiento en cada ejercicio durante un periodo mínimo de cinco ejercicios. Cualquier cambio de método (ya sea en la forma de costeo o en el método de valuación de inventarios) sólo puede hacerse cumpliendo los requisitos que se establezcan en el Reglamento de la Ley.
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Costeo Absorbente Obligatorio
La LISR exige que el costo de lo vendido se calcule mediante costeo absorbente, incluyendo costos fijos y variables, y prohíbe el costeo directo para fines fiscales. El costeo absorbente es el método que incluye todos los costos de producción en el valor del inventario y en el costo de lo vendido: tanto los costos variables (ejemplo: materias primas, mano de obra directa, energía consumida por producción) como los costos fijos (ejemplo: alquiler de planta, mantenimiento, sueldos indirectos, depreciación de equipo) se absorben o distribuyen entre las unidades producidas.
Para efectos fiscales, únicamente el costeo absorbente está permitido. Esto significa que no se pueden deducir directamente los costos fijos de fabricación en el ejercicio, sino que deben formar parte del costo de las existencias y solo se reflejarán en resultados conforme se vendan esos bienes. La prohibición del costeo directo se debe a que, si una empresa dedujera inmediatamente todos sus costos fijos (por ejemplo: depreciaciones, renta de fábrica) en un año, podría inflar deducciones en periodos con baja venta y luego mostrar utilidades sin costo en períodos posteriores cuando venda inventario producido anteriormente.
En la práctica, la mayoría de las empresas en México ya usan costeo absorbente para sus estados financieros (las NIF C-4 requieren incluir costos fijos indirectos en los inventarios). Por tanto, generalmente el costo de ventas contable estará alineado con el costo de ventas fiscal.
Determinación del Costo: Histórico o Predeterminado
El artículo 39 de la LISR menciona que el costo se determinará conforme al sistema de costeo absorbente sobre la base de costos históricos o predeterminados.
Base de Costos Históricos
El artículo 78 del Reglamento de la LISR (RLISR) establece que para determinar el costeo absorbente sobre la base de costos históricos se tiene que hacer en los términos del segundo y tercer párrafo del artículo 39 de la LISR.
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Los elementos del costo a considerar varían según la actividad del contribuyente:
| Contribuyentes con actividades comerciales de adquisición y enajenación de mercancías | Contribuyentes con actividades distintas a la adquisición y enajenación de mercancías |
|---|---|
| Importe de las adquisiciones de mercancías disminuidas con el monto de las devoluciones, descuentos y bonificaciones, efectuados en el ejercicio. | Adquisiciones de materias primas, productos semiterminados o productos terminados, disminuidas con las devoluciones, descuentos y bonificaciones, efectuados en el ejercicio. |
| Gastos incurridos para adquirir y dejar las mercancías en condiciones de ser enajenadas. | Sueldos y salarios, relacionados directamente con la producción o la prestación de servicios. |
| Gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones, directamente relacionados con la producción o la prestación de servicios. | |
| Deducción de las inversiones directamente relacionadas con la producción de mercancías o la prestación de servicios. |
Dependiendo de la actividad que realice el contribuyente, los elementos del costo que se considerarán son diferentes, así que la actividad que realice el contribuyente sí influye mucho en su deducción del costo de lo vendido.
Base de Costos Predeterminados
De acuerdo con el artículo 79 del RLISR, los contribuyentes que determinen el costo de las mercancías que enajenen, así como las que integren en el inventario final, conforme al sistema de costeo absorbente sobre la base de costos predeterminados deberán:
- Aplicarlo a cada una de las mercancías que produzcan y para cada uno de los elementos que integran el costo de las mismas.
- Los costos se predeterminarán desde el primer mes del ejercicio o a partir del mes en el que se inicie la producción de nuevas mercancías.
- Cuando al cierre del ejercicio, exista una diferencia entre el costo histórico y el que se haya predeterminado, la variación que resulte deberá asignarse de manera proporcional, tanto al costo de las mercancías enajenadas en el ejercicio, como a las que integren el inventario final del mismo ejercicio. En el caso de que la diferencia sea menor a 3%, esta se podrá considerar como un ingreso o gasto del ejercicio de que se trate, según corresponda.
El cálculo de los costos predeterminados se determinará con base en la experiencia de ejercicios anteriores, o conforme a investigaciones o especificaciones técnicas de cada producto en particular. El costo histórico se determina después de que se realiza la producción y el costo predeterminado se determina antes de realizar la producción y se clasifican en estimados y estándar. Si la diferencia entre costos reales y estándar es menor al 3 %, la reglamentación permite un tratamiento simplificado: reconocer toda la variación directamente como un ingreso o gasto del ejercicio. Esta flexibilidad del 3 % busca facilitar el cierre contable-fiscal cuando las variaciones son poco significativas.
Vale aclarar que, aunque comúnmente se habla de “costo estándar”, la ley fiscal simplemente lo denomina costo predeterminado. El costo estimado sin ajuste no es aceptado fiscalmente; siempre debe haber ajuste a costo real.
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Métodos de Valuación de Inventarios
El artículo 41 de la LISR menciona los métodos de valuación que están autorizados:
- Primeras entradas, primeras salidas (PEPS): Si se opta por este método se llevará por cada mercancía y no se puede llevar de forma monetaria.
- Costo identificado: En mercancías que se identifican por número de serie y su costo exceda de $50,000.00, se debe emplear únicamente este método.
- Costo promedio.
- Detallista: Si se opta por este método deben valuar sus inventarios al precio de venta disminuido con el margen de utilidad bruta que se tenga en el ejercicio. Valúa el inventario final a partir del precio de venta estimado menos un margen bruto, y calcula el costo de lo vendido restando inventario del total disponible.
Al seleccionar el método de valuación, se debe utilizar el mismo un periodo mínimo de cinco ejercicios. Si por motivo de un cambio en el método de valuación se genera una deducción, ésta se debe disminuir de manera proporcional en los siguientes cinco ejercicios.
Costo de las Mercancías Superior al Precio de Mercado o de Reposición
Cuando el costo de las mercancías es superior al precio de mercado o de reposición, el artículo 41 de la LISR establece qué costo se puede considerar, de acuerdo con lo siguiente:
- El de reposición, sea éste por adquisición o producción, sin que exceda del valor de realización ni sea inferior al neto de realización.
- El de realización, que es el precio normal de enajenación menos los gastos directos de enajenación, siempre que sea inferior al valor de reposición.
- El neto de realización, que es el equivalente al precio normal de enajenación menos los gastos directos de enajenación y menos el por ciento de utilidad que habitualmente se obtenga en su realización, si es superior al valor de reposición.
Consideraciones Especiales para la Deducción
Anticipos
No formarán parte del costo los anticipos de las mercancías, materias primas, productos semiterminados y terminados, así mismo los gastos relacionados con la producción o prestación de servicios, conforme al artículo 28, fracción XXVII de la LISR. La palabra clave es anticipo, ya que no representan la enajenación del bien o servicio y no podemos considerarlos para la deducción del ejercicio.
Ventas a Plazos o Pagos Diferidos
De acuerdo con el artículo 40 LISR, si la empresa opta por acumular ingresos en proporción a lo cobrado (como en ventas a plazos o arrendamiento financiero con opción a compra), el costo de lo vendido deberá deducirse en la misma proporción que el ingreso reconocido en el ejercicio.
Prestación de Servicios que Incluyen Bienes
Cuando los contribuyentes, con motivo de la prestación de servicios, proporcionen bienes en los términos del artículo 17, segundo párrafo del Código Fiscal de la Federación (CFF), el costo de estos bienes solo se podrá deducir en el ejercicio en el que se acumule el ingreso por la prestación del servicio, valuados conforme a cualquiera de los métodos establecidos en el artículo 41 de esta Ley (Artículo 43 LISR).
Establecimientos Permanentes de Extranjeros
Los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en México también están obligados a calcular el costo de lo vendido conforme a estas disposiciones. Particularmente, el artículo 76, fracción XIV de la LISR exige llevar un control de inventarios permanente con sistema de costo identificado o método predeterminado, que compruebe el costo de lo vendido del ejercicio. Tratándose del costo de las mercancías que reciban de la oficina central o de otro establecimiento del contribuyente ubicado en el extranjero, se deberá comprobar que se cumplieron los requisitos legales para su importación.
Procedimiento Alternativo del Artículo 83 del RLISR
El precepto 83 del Reglamento de la LISR (RLISR) permite a los contribuyentes que no puedan identificar el valor de las adquisiciones de las materias primas, los productos semiterminados o terminados, determinar el costo de lo vendido mediante un control de inventarios. Esta facilidad aplica para contribuyentes que se dedican a la elaboración y venta de pan, pasteles y canapés, así como a los servicios de hospedaje, salones de belleza y peluquería, según la Resolución Miscelánea Fiscal para 2025 (RMISC 2025). En estos últimos casos, el método solo se puede utilizar cuando los servicios incluyen la entrega de bienes, conforme al artículo 43 de la LISR.
Inconstitucionalidad de la No Revaluación de Inventarios
El último párrafo del artículo 39 de la LISR establece que “en ningún caso se dará efectos fiscales a la revaluación de los inventarios o del costo de lo vendido”. Por ello, en principio, los contribuyentes no podían reconocer los efectos inflacionarios en sus inventarios, independientemente de que son como cualquier otro bien en el mercado mexicano afectados por los efectos de la inflación.
Sin embargo, esta limitación fue declarada inconstitucional mediante resoluciones dictadas por la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) hace varios años, estableciendo así precedentes legales. Dichos precedentes se basan en el hecho de que el no reconocer los efectos inflacionarios sobre los bienes que no fueron adquiridos y vendidos en el mismo ejercicio fiscal, afecta necesariamente la capacidad contributiva del contribuyente, al obligarlos a calcular su ISR basado en una cantidad que no reconoce su capacidad contributiva real, debido al hecho de que el costo de cada bien generalmente aumenta con el simple paso del tiempo. Dicho aumento es precisamente lo que contempla la actualización del costo de los bienes.
En consecuencia, la SCJN determinó que esta limitación es inconstitucional, reconociendo el derecho de los contribuyentes para reconocer los efectos inflacionarios en su inventario. Es importante que en caso de que los contribuyentes decidan aplicar los efectos inflacionarios en el costo de lo vendido, se cercioren de que la metodología que sigan se apegue a procedimientos similares establecidos en la LISR relacionados con actualizaciones e inventarios, Normas de Información Financiera y Principios Generales de Contabilidad.
Los contribuyentes tienen el derecho de reconocer los efectos inflacionarios que correspondan en el costo de lo vendido, cuando el inventario final pasa de un ejercicio fiscal al subsecuente, siempre y cuando el reconocimiento de dicho efecto se lleve a cabo con base en un procedimiento que se apegue a las disposiciones contenidas en las Normas de Información Financiera, Principios Generales de Contabilidad, así como a la LISR, su Reglamento, y los precedentes judiciales y administrativos. Al actualizar el costo de lo vendido, se reconocerá los efectos inflacionarios correspondientes y, por tanto, se incrementará el importe de las deducciones autorizadas consideradas en el ejercicio fiscal que corresponda.
Desde nuestro punto de vista, todos los contribuyentes tienen pleno derecho para actualizar el costo de lo vendido de sus inventarios, siempre que la adquisición y venta suceda en un ejercicio distinto y, según sea el caso, aumentar su deducción autorizada por dicho concepto.
Control de Inventarios y Conciliación Contable-Fiscal
Para cumplir con la normativa fiscal, es indispensable contar con un sistema de control de inventarios robusto y registros contables detallados del costo de lo vendido. La autoridad fiscal, en una revisión, solicitará evidencia de cómo se calculó el costo deducido: desde facturas de compras, listas de costos de producción, hasta la metodología de asignación de indirectos.
Al cierre del ejercicio, es recomendable preparar una conciliación entre el costo de ventas contable (según estados financieros bajo NIF) y el costo de lo vendido deducible fiscal. Esto identificará ajustes por diferencias de métodos de valuación, costos estimados vs. reales, gastos no admitidos, etc. Por ejemplo, si la empresa registró alguna pérdida por deterioro de inventarios contable, para fines fiscales solo sería deducible si cumple las condiciones del artículo 27 fracción II y artículo 25 fracción XX de LISR (como donar bienes obsoletos a instituciones autorizadas antes de su destrucción, etc.).
La empresa debe calcular el costo contable según NIF y, en paralelo, el costo fiscal de lo vendido según la Ley del Impuesto sobre la Renta, y registrar las diferencias ya sea como temporales o permanentes según su naturaleza. Aplicar correctamente los métodos de valuación de inventarios, identificar las deducciones autorizadas y llevar una conciliación contable-fiscal precisa marca la diferencia entre una declaración correcta y un problema con la autoridad.
Evolución Histórica y Criterios Recientes
En 1987, a través de una reforma fiscal, se eliminó la deducción del Costo de Ventas y se permitió la deducción de las adquisiciones de mercancía y de materia prima para reconocer los efectos inflacionarios. La deducción de compras continuó hasta el año 2004, apareciendo nuevamente en la LISR la deducción del Costo de lo Vendido. Con la reforma para el 2005, se deroga la deducción de las compras y la sustituye la deducción del Costo de lo Vendido.
La administración federal realizó una reforma fiscal en el año 2013, con aplicación a partir del ejercicio 2014, donde se establece claramente la exclusión de los inventarios (finales) no vendidos como parte del Costo de lo Vendido. Esto último, ya se encontraba establecido en la Ley anterior pero solo para empresas que no fueran comercializadoras, como las industriales y de servicios.
Las autoridades fiscales han emitido una modificación al actual Anexo 3 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2018, en la cual se incluye el Criterio No Vinculativo 38/ISR/NV, denominado “Determinación del costo de lo vendido para contribuyentes que realicen actividades comerciales que consistan en la adquisición y enajenación de mercancías.”. Este criterio refuerza que el costo de lo vendido se deduce en el ejercicio en el que se acumulan los ingresos que derivan de la enajenación de los bienes de que se trate. Para determinar dicho concepto, los contribuyentes que realicen actividades comerciales deben considerar las partidas establecidas en el segundo párrafo del artículo 39 de la Ley del ISR, así como los inventarios inicial y final de las mercancías, debido a que no es deducible en el ejercicio el costo de los bienes que no fueron enajenados en el mismo.
El no determinar el costo de lo vendido en los términos señalados y deducir las mercancías en el ejercicio en que se adquieren hayan o no sido enajenadas, haría nugatorias las disposiciones fiscales aplicables a la deducción del costo de lo vendido. Este Criterio No Vinculativo fortalece la interpretación de que las empresas comercializadoras pueden deducir el Costo de lo Vendido y no las compras.
Es importante aclarar que esta situación aplica solo a las Personas Morales contribuyentes del Título II de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y no a Personas Físicas, ya que estas últimas, de acuerdo al Título IV, Capítulo II, del mismo ordenamiento jurídico, sí pueden deducir las compras realizadas y efectivamente pagadas.