Si tienes una empresa en México -ya sea que estés comenzando como emprendedor, tengas una pequeña empresa familiar o lideras una startup- necesitas llevar tus finanzas de forma ordenada, clara y profesional. Las Normas de Información Financiera (NIF) son reglas contables en México. Estas normas establecen cómo deben registrarse, presentarse y revelarse los hechos económicos que afectan a las empresas.
Las NIF no son opcionales si tu empresa emite estados financieros. Son un conjunto de conceptos y lineamientos que regulan la elaboración y presentación de la información de los estados financieros. Las NIF son la autoridad gobernante en el mundo de la contabilidad. Se aseguran que la información proporcionada a los usuarios de la información financiera sea fidedigna y confiable para la toma de decisiones. Al ser aceptadas de manera generalizada en un lugar y una fecha determinada, sirven como marco regulador para la emisión de los Estados Financieros. La adhesión a estos estándares permitirá realizar comparaciones al interior de empresas y entre ellas, lo que permite examinar su progreso y posición en el mercado. La contabilidad es la base de la información financiera.
Considerar y estudiar la normativa NIF es de suma importancia, debido a la proximidad entre lo contable y lo fiscal. Las NIF cobran relevancia paulatinamente en la consideración de casos judiciales, utilizándose como una herramienta útil en la resolución de cuestiones jurídicas, financieras y contables.
Estructura de las Normas de Información Financiera
La estructura de las NIF se compone de:
- A) Marco conceptual.
- B) Normas aplicables a los estados financieros en su conjunto.
- C) Conceptos específicos de los estados financieros.
- D) Problemas de determinación de resultados.
NIF B-7: Adquisiciones de Negocios - Un Tipo Fundamental de Compra
Las adquisiciones de negocios representan una de las "compras" más significativas que una entidad puede realizar, implicando la toma de control de activos y pasivos de otro centro de control. En este ámbito, la NIF B-7 establece las directrices para su correcto reconocimiento y valuación.
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Como parte del proceso de convergencia entre la normatividad del Consejo de Normas de Contabilidad Financiera de los Estados Unidos de Norteamérica (FASB) y la normatividad del Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB), estos organismos emitieron el SFAS 141 (R) (revisado) y la NIIF 3 (R), las cuales contienen nuevas normas relativas a la adquisición de negocios, llegando a conclusiones consensuadas sobre este tema. Uno de los temas en los que lograron consenso fue el de considerar que las transacciones para incrementar o reducir la participación no controladora en las subsidiarias es una transacción de capital y no debe considerarse como una compra o venta. Esta NIF está en convergencia con la NIIF 3, con ciertas excepciones.
La NIF B-7 requiere que se identifique una entidad adquirente. En la mayoría de los casos identificar a la adquirente es obvio, pero en ciertos casos se requiere de un mayor análisis para identificar quién es realmente la adquirente. Dado que se identifica a un negocio adquirente y a un negocio adquirido, a este método se le conoce como “método de compra”.
Valuación en las Adquisiciones de Negocios
Reconocer todos los activos y pasivos del negocio adquirido a su valor razonable o específico a la fecha de compra es crucial, lo que ocasiona que la participación no controladora en la subsidiaria se presente también a su valor razonable o específico. Presentar activos o pasivos a valor razonable solo por la proporción adquirida y los de la participación no controladora en la subsidiaria a valor histórico, no era coherente.
La valuación a valor razonable se efectúa utilizando las políticas contables de la adquirente. Existen ciertas excepciones al uso del valor razonable; por ejemplo, los contratos de arrendamiento capitalizable u operativo deben clasificarse con base en las condiciones existentes a la fecha del contrato original y no a la fecha de compra. Esta NIF establece que en todos los casos la contraprestación pagada debe valuarse a su valor razonable.
Reconocer los activos netos identificables del negocio adquirido a su valor razonable o específico permite también determinar adecuadamente el monto de un exceso de la contraprestación pagada sobre el valor razonable o específico de los activos netos identificables del negocio adquirido o, en algunos casos inusuales, de una compra a precio de ganga por haber adquirido a un precio menor al valor estimado como razonable o específico.
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Una vez reconocida la compra de acuerdo con el procedimiento prescrito por esta NIF, se aplican las NIF correspondientes partiendo de los valores reconocidos, para lo cual se establecen ciertas normas. Esta NIF establece las normas para el reconocimiento de activos readquiridos, pasivos contingentes, contraprestación contingente y activos para indemnización generados en la compra.
Participación No Controladora y Postulados Básicos
La participación no controladora en la subsidiaria se reconocerá a su valor razonable a la fecha en que el negocio es adquirido. Esta participación debe seguirse presentando como parte del capital contable de la entidad consolidada. La NIF A-2 establece el postulado de entidad económica, que norma el concepto de un único centro de control, la que en una adquisición de negocios toma control del total de los activos y pasivos de un negocio que estaban bajo otro centro de control.
Al describir la NIF A-6 los valores de entrada y salida que se utilizan en el reconocimiento contable de las transacciones, indica que: “El valor razonable, como un valor atribuible a activos, pasivos o activos netos, según corresponda, representa un valor ideal para las cuantificaciones contables en términos monetarios…”.
NIF C-6: Propiedades, Planta y Equipo - Contabilización de Activos Tangibles
Además de las adquisiciones de negocios, las empresas realizan constantemente compras de activos tangibles. La NIF C-6, Propiedades, planta y equipo, es fundamental para la contabilización de estos bienes. En esta NIF se requiere la revelación del tiempo en que se planea llevar a cabo las construcciones en proceso, cuando existen planes aprobados para estas. Esta norma asegura que la adquisición y el desarrollo de activos a largo plazo se reflejen adecuadamente en los estados financieros.
NIF D-1 y D-2: Ingresos y Costos por Contratos con Clientes en el Contexto de las Transacciones
Las NIF D-1 Ingresos por contratos con clientes y D-2 Costos por contratos por clientes, aplicables a partir del 1 de enero de 2018, requieren de un análisis a profundidad para todas las compañías. Si bien la NIF D-1 se enfoca en la perspectiva del vendedor para el reconocimiento de ingresos, sus principios son inversamente relevantes para entender la estructura de los contratos y los costos asociados desde la perspectiva de la "compra" de bienes y servicios.
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Para muchas empresas, particularmente en el sector manufacturero, comercial y de servicios, el impacto de estas NIFs debe ser principalmente en el balance, en menor grado en el estado de resultados y con una afectación inmaterial en las utilidades acumuladas. En industrias como la construcción y elaboración de activos de larga duración, el efecto resultante de la evaluación no debería originar cambios significativos. Sin embargo, compañías en el sector de comunicación, entretenimiento y software, podrían presentar cambios significativos en los estados financieros y en cada uno de los cinco pasos que establece la NIF.
El punto de partida para cada compañía en la aplicación de estas NIFs debe ser la identificación de las “fuentes de ingresos”. Para cada fuente de ingreso se sugiere revisar, actualizar y/o documentar el proceso de operación, las prácticas de ventas, plazos de crédito, descuentos otorgados, controles internos, los contratos existentes, el patrón de transferencia del control al cliente y si los sistemas utilizados para la generación de la información contable cuentan con los elementos necesarios para llevar una adecuada cuantificación y revelación. Ejemplos de fuente de ingresos son venta de mercancía, prestación de servicios, fabricación de activos de larga duración, desarrollos de sistemas, mantenimiento, desarrollos de software, etc. La identificación de todas las fuentes de ingreso es necesaria, pero se sugiere considerar particularmente aquellas que son materiales.
Paso 1: Identificar el Contrato (o Contratos) con el Cliente
En muchas industrias, los contratos pueden estar representados por documentos escritos, como en la construcción o el desarrollo de software. No obstante, también pueden ser órdenes de compra, tickets de tiendas minoristas, boletos de traslado, grabaciones de llamadas o confirmaciones vía correo electrónico. Es importante identificar el momento en que se cumplen los requisitos que establece la NIF D-1 en su párrafo 41, que son:
- a) Que los contratos hayan sido aprobados.
- b) Que se identifiquen los derechos de cada una de las partes.
- c) Que los términos de pago sean establecidos.
- d) Que exista sustancia comercial.
- e) Que el cobro sea probable.
Deberemos tomar en cuenta si alguno de estos documentos complementa contratos de venta globales acordados a nivel corporativo o local, los cuales inicialmente establecen condiciones generales, plazo de crédito y productos a comercializar, y que normalmente se complementan con el pedido u orden de compra. La intervención del departamento legal, especialmente en compañías que operan en más de un país, será necesaria ya que los derechos y obligaciones contractuales podrían variar de acuerdo a las leyes en vigor de cada país.
La evaluación de combinación de contratos, que cumplan un objetivo único, que presenten una consideración independiente y una obligación a cumplir única, que se haya realizado con el mismo cliente o partes relacionadas, en una misma fecha o una muy cercana, como lo establece la NIF D-1 en su párrafo 41.9, es un punto que podría tener un impacto en los estados financieros en caso de que se esté considerando su registro de manera separada. La limitación que establece la NIF para reconocer un ingreso considerando la probabilidad del cobro es un punto importante para evaluar. Al respecto, la entidad deberá considerar entre otros los derechos legales de cobro, las prácticas y experiencias de cobro pasadas, cómo la entidad piensa manejar el riesgo de crédito a lo largo del contrato y la habilidad e intención de pago del cliente. El apoyo de las áreas de ventas y crédito en este punto serán esenciales. Es necesario recordar que cualquier anticipo recibido debe registrarse como un pasivo y no como un ingreso. Adicionalmente, la NIF D-1 establece el reconocimiento de aquellos cobros que contractualmente queden acordados y que sean exigibles, como activos del contrato; como complemento se deberá reconocer un pasivo del contrato, el cual representa el importe de las obligaciones a cumplir. Este punto puede originar efectos en los saldos previamente reportados en los ejercicios que se presenten en forma comparativa.
Paso 2: Identificar las Obligaciones a Cumplir en el Contrato
La identificación de los compromisos es necesaria y la evaluación de cuáles de ellos es una obligación a cumplir es de suma importancia. La NIF D-1 en su párrafo 42.1 establece que una promesa es una obligación a cumplir si el bien o servicio o una serie de ellos son separables y tienen un mismo patrón de transferencia. La sugerencia es listar las promesas que se incluyen en el contrato y concluir cómo se convierte en una obligación a cumplir.
Un ejemplo de esto sería la venta de un producto y todas las promesas inmersas en la transacción, las cuales serían los gastos de flete, las garantías del producto y extendidas que se comercialicen, los derechos de devolución, cupones o puntos que se otorguen y se puedan redimir en el futuro. En la primera parte de la evaluación deberemos considerar los factores que establece la NIF y que ayudan a determinar si la promesa es distinta, los cuales son:
- a) Si el cliente puede beneficiarse del bien o servicio con otros recursos fácilmente disponibles.
- b) Si existen servicios significativos de integración.
- c) Si no existen adaptaciones, ni modificaciones significativas.
- d) O si son altamente dependientes o interrelacionados.
Consideremos como ejemplo la compra de una televisión en una tienda mayorista. El compromiso de venta del producto se especificaría en el contrato, el cliente se puede beneficiar del uso de la televisión por sí mismo, no requeriría servicios de integración significativos, no necesitaría de modificación el bien, y no sería dependiente de otro bien o servicio adquirido, en caso de que se realizara, por lo que finalmente podríamos concluir que es una promesa separable dentro del contexto del contrato. La compañía deberá evaluar en cada transacción si existe una expectativa válida de transferir un bien o servicio adicional. En el ejemplo pudieran existir fletes y garantía, la cual puede ser por el periodo otorgado por ley, o una por un periodo adicional, en caso de ser adquirida.
En relación con estos compromisos, la entidad deberá evaluar cómo reconocer el costo del flete cuando la televisión se adquiere en línea, normalmente representará un gasto de operación; en caso de ser adquirida la televisión en la tienda, el costo de flete no existiría. En lo relativo a la garantía, la otorgada legalmente no clasificaría dentro de esta NIF y se reconocería más como un pasivo; en caso de la garantía extendida, esta representaría otro compromiso que también representaría una obligación a cumplir. En el caso del cupón si lo existiera, se evaluaría como parte del precio de venta del producto, considerando la probabilidad de que el cupón se canjee con bases en las condiciones establecidas por la tienda minorista; en otras palabras, existiría el reconocimiento de una parte variable en el registro del precio. Finalmente, por lo relativo al patrón de transferencia en el control del bien sería en un momento determinado; más adelante profundizaremos sobre este punto, el cual también puede ser a lo largo del tiempo para otro tipo de bienes y transacciones.
Paso 3: Determinar el Monto de la Transacción
Una entidad considerará los términos del contrato y sus prácticas comerciales habituales para determinar el precio de la transacción. El precio de la transacción es el monto de la contraprestación a la que una entidad espera tener derecho a cambio de transferir los bienes o servicios prometidos a un cliente, excluyendo los montos cobrados en nombre de terceros (por ejemplo, algunos impuestos sobre las ventas).
Para la determinación de la parte variable, las compañías pueden utilizar las siguientes opciones:
- Valor esperado: es la suma de los montos ponderados según su probabilidad en un rango de montos de contraprestación posibles. Un valor esperado puede ser una estimación apropiada del monto de la contraprestación variable si una entidad tiene un gran número de contratos con características similares.
- Monto más probable: es el monto individual más probable en un rango de montos de contraprestaciones posibles (es decir, el desenlace individual más probable del contrato). El monto más probable puede ser una estimación apropiada del monto de la contraprestación variable si el contrato tiene solo dos desenlaces posibles (por ejemplo, si una entidad logra una prima de cumplimiento o no la logra).
Una entidad debe aplicar un método de forma consistente a todo el contrato al estimar el efecto de una incertidumbre sobre el monto de la contraprestación variable a la que tendrá derecho. Además, una entidad debe considerar toda la información (histórica, actual y pronosticada) que esté razonablemente disponible y debe identificar un rango razonable de montos de contraprestación posibles.
En virtud de lo anterior, las compañías podrán en un caso real determinar la parte variable sobre descuentos por pronto pago y canje de cupones utilizando la opción del monto más probable, considerando que dichos descuentos se otorgan a todos los clientes. La utilización de los porcentajes que representen dichos descuentos del total de ventas y el monto de las cuentas por cobrar a la fecha de cálculo es información necesaria para determinar razonablemente la provisión. Por lo que respecta a los descuentos por volúmenes de compra, la opción del monto más probable sería la mejor opción para determinar el monto de la provisión ya que en este caso el resultado de si el cliente llega a la meta establecida tendría solo dos desenlaces posibles. Este método puede ser también utilizado en la industria de la construcción, en los casos en los que se otorgue un ingreso adicional si se cumple con la edificación de la obra en un tiempo anticipado y que haya sido acordado en el contrato; o en la industria de fabricación de automóviles donde el cobro de los moldes para la fabricación de piezas puede ser cobrado o no dependiendo del volumen de compras.
La existencia de un componente de financiamiento es otro factor a considerar en el registro de la venta, ya que, en caso de existir, el interés se deberá reconocer conforme se devengue y no deberá formar parte de ninguna manera del precio de venta, ya que tendría un efecto en los márgenes de utilidad bruta. Es práctico no considerar intereses por financiamientos otorgados en un periodo de 12 meses.
Paso 4: Asignar el Monto de la Transacción entre las Obligaciones a Cumplir del Contrato
En relación al precio de venta, es importante considerar que cuando el contrato tiene más de una obligación a cumplir, se requiere asignar el precio a cada obligación en forma individual. La NIF establece que el precio de venta es aquel al cual una entidad vendería en forma separada un bien o servicio a un cliente, si este está disponible; concluyendo por lo tanto que este sería la mejor evidencia del valor a asignar a cada obligación.
Continuando con el ejemplo de la compra del televisor, las tiendas minoristas exhiben el precio de los artículos con letreros, también los artículos pueden tener una calcomanía con el precio en el producto, el cual finalmente debe coincidir con la lista de precios autorizada cuando se realiza el pago en la caja o vía electrónica. El precio se asignará a esa obligación a cumplir que es la compra del televisor; en caso de que la garantía extendida se comprara, se le asignaría el precio a esa segunda obligación a cumplir.
Paso 5: Reconocer el Ingreso Cuando (o a Medida que) la Entidad Satisface una Obligación a Cumplir
La evaluación del momento en que el ingreso se reconoce debe realizarse al inicio de cada contrato, considerando el momento en que la obligación a cumplir quede satisfecha; en otras palabras, cuando el control sobre el activo o servicio es transferido, el cual puede satisfacerse a lo largo del tiempo o en un momento determinado, ejemplo venta de un artículo o la prestación de un servicio de mantenimiento. Para reconocer que el control del activo se realiza en el tiempo se deberá reconocer si alguna de las siguientes condiciones le es aplicable:
- El cliente recibe y consume simultáneamente los beneficios a medida de que la entidad los proporciona.
- El cumplimiento por la entidad crea o mejora un activo que el cliente controla a medida que se crea o mejora el activo.
- El cumplimiento de la entidad no crea un activo con uso alternativo para la entidad y esta tiene un derecho exigible al cobro por el cumplimiento que se haya logrado hasta la fecha.
Si ninguna de las condiciones antes mencionadas, el ingreso se reconocerá en un momento determinado. La transferencia del televisor, al no cumplir con ninguna de las condiciones antes descritas, en consecuencia, su transferencia del control se realizaría en un momento determinado. La transferencia del control en algunas industrias como el de la construcción y fabricantes de activos de larga duración se transmite en el tiempo, y por lo tanto deberán considerar los métodos de entrada o salida para determinar el monto de ingresos a reconocer.
NIF D-3: Obligaciones Laborales - La "Adquisición" de Recursos Humanos
Aunque no son "compras" de bienes o servicios en el sentido tradicional, la adquisición de recursos humanos y las obligaciones que de ello se derivan son un componente esencial de las operaciones de cualquier empresa. La NIF D-3 es crucial en este aspecto.
Esta norma indica cómo y cuándo debes registrar en tu contabilidad los gastos o pasivos laborales que se derivan de tener personal contratado. La clave de esta norma es que el gasto se registra cuando se genera, no cuando se paga. Una provisión contable es un "guardadito" que haces en tus registros financieros. Sí, si tienes al menos un trabajador en nómina, ya estás generando obligaciones laborales.
Aplicar la NIF D-3 no es solo para grandes empresas. Aplicarla desde el principio te ayuda a mantener tus finanzas en orden, tomar mejores decisiones y demostrar profesionalismo ante terceros.