La fiscalidad de los empleados de organismos internacionales es un tema complejo que a menudo implica la aplicación de convenios y leyes específicas que difieren de la legislación tributaria ordinaria de los países. Estos regímenes especiales buscan otorgar privilegios e inmunidades necesarios para el desempeño de sus funciones. A continuación, se detallan los aspectos clave de esta fiscalidad, abarcando tanto las exenciones tributarias como la determinación de la residencia fiscal.
Régimen Tributario para Funcionarios de la ONU en Colombia
Los contribuyentes del impuesto de renta, residentes para efectos fiscales en Colombia, que sean funcionarios de la ONU o de alguno de sus organismos especializados, gozan de los beneficios tributarios contemplados en la Ley 62 de 1973, Aprobatoria de los privilegios e inmunidades de las Naciones Unidas.
Condiciones para la Exención
Según el artículo V - Sección 17 y 18 de la ley antes mencionada, se encuentran exentos de impuestos los sueldos y emolumentos pagados por la ONU o por alguno de sus organismos especializados a sus funcionarios. Sin embargo, para que estos ingresos tengan la calidad de exentos, el contribuyente debe estar en la lista expedida por el Secretario General de la Organización, en la cual se mencione a los funcionarios que gozan de este beneficio.
Cabe señalar que, aunque dicha renta exenta no está contemplada en el numeral 1.1.1 del artículo 1.2.1.20.3 del Decreto 1625 de 2016, la misma se encuentra vigente y, por tanto, puede ser aplicada por el contribuyente que reciba ingresos de estas entidades.
Límites y Prevalencia de Convenios Internacionales
Respecto a si esta renta exenta debe ser sometida al límite general establecido en el numeral 3 del artículo 336 del ET, la DIAN señaló a través del Oficio 006443 de marzo 15 de 2018 que:
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“…como quiera que mediante Ley 62 de diciembre 31 de 1973, el Congreso de Colombia aprobó las “Convenciones sobre Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas, de los Organismos Especializados y de la Organización de los Estados Americanos, adoptadas las dos primeras por la Asamblea General de las Naciones Unidas el 13 de febrero de 1946 y el 21 de noviembre de 1947, respectivamente, y la última abierta a la firma en la Unión Panamericana el 15 de mayo de 1949, habrá de estarse a sus disposiciones, sin que sea viable que este instrumento supranacional se modifique o se entienda modificado de manera unilateral por la legislación interna de los Estados adherentes. En este sentido, en la medida en que se den las condiciones fijadas en la Convención, se mantendrán los términos de exención allí señaladas…”.
Esta posición fue reiterada por la DIAN mediante el Oficio 001702 de septiembre 28 de 2018, indicando nuevamente que, ante la prevalencia de este Instrumento Internacional, es decir, las Convenciones sobre Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas, de los Organismos Especializados y de la Organización de los Estados Americanos, incorporadas a la legislación nacional mediante la Ley 62 de 1973, frente a la legislación interna colombiana, deberá estarse a sus disposiciones toda vez que no puede el Estado colombiano de manera unilateral modificar o limitar mediante ley nacional lo pactado en una Convención Internacional.
En consecuencia, a dichos ingresos no se les debe aplicar la limitación consagrada en el numeral 3 del artículo 336 del ET, por lo que dichas rentas serán exentas en su totalidad siempre que cumplan con la condición para recibir este tratamiento.
La Residencia Fiscal en el Contexto de Organismos Internacionales: Caso de la Oficina Europea de Patentes
Más allá de las exenciones específicas, la determinación de la residencia fiscal es un factor crucial para definir las obligaciones tributarias de los empleados de organismos internacionales. Un caso ilustrativo se presentó en el ámbito de la Oficina Europea de Patentes.
En el caso de autos, el núcleo del debate litigioso radicó en determinar si el recurrente tuvo o no la condición de residente fiscal en España en el ejercicio 2014 y, en consecuencia, si tuvo o no la obligación de tributar por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR), tomando en consideración que el recurrente prestaba sus servicios como empleado en la Oficina Europea de Patentes.
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Implicaciones del Protocolo de la Convención sobre Patentes Europeas
Según el protocolo del Convenio sobre concesión de Patentes Europeas, el Consejo de Administración fijará a qué funcionarios de la organización estarán sujetos, en beneficio de la organización, a un impuesto sobre los emolumentos y salarios que les abone ésta, en cuyo caso, los emolumentos y salarios que reciban estarían exentos del Impuesto Nacional sobre la Renta.
Determinación de la Residencia Fiscal
A juicio de la Sala, la resolución del TEAR que consideró que no estaba acreditada la residencia fiscal en Holanda está motivada. Otra cosa es que se comparta la decisión, pero en modo alguno se puede considerar que el Tribunal no ha explicado su decisión, de modo que el recurrente puede conocer con detalle el razonamiento del juzgador.
El recurrente acreditó que era empleado de la Oficina Europea de Patentes y Marcas en la que trabajaba en el ejercicio comprobado; pero no demostró que era residente fiscal en Holanda a los efectos del Convenio. Los certificados expedidos por las autoridades fiscales holandesas refieren expresamente que "no puede ser considerado como residente en Holanda según los objetivos de la Convención entre Holanda y España de 1971". Los ingresos que percibe de la organización internacional están exentos del Impuesto Nacional sobre la Renta.
Es importante destacar que el traslado de su domicilio a la sede de la organización no determina por sí mismo que tenga allí su residencia fiscal, pues para que se considere que una persona tiene residencia fiscal en un determinado país es preciso que esté sometido a imposición en él por obligación personal. Esta posición fue sostenida por el TSJ de Madrid, de 3 de mayo de 2023.
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