Las personas morales dedicadas al desarrollo inmobiliario en algunas obras pueden llegar a sufrir un desfasamiento entre la acumulación de ingresos sin deducciones por no haberse iniciado las construcciones, esto ocurre en los cierres de año especialmente en contratos de obra pública. Para afrontar esta situación y permitir una deducción oportuna de costos, la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) en su Artículo 30 establece un mecanismo para la deducción de erogaciones estimadas.
Aplicabilidad y Ejercicio de la Opción de Deducción Estimada
Los contribuyentes que realicen obras consistentes en desarrollos inmobiliarios o fraccionamientos de lotes, los que celebren contratos de obra inmueble o de fabricación de bienes de activo fijo de largo proceso de fabricación y los prestadores del servicio turístico del sistema de tiempo compartido, podrán deducir las erogaciones estimadas relativas a los costos directos e indirectos de esas obras o de la prestación del servicio, en los ejercicios en que obtengan los ingresos derivados de las mismas, en lugar de las deducciones establecidas en los artículos 19 y 25 de esta Ley, que correspondan a cada una de las obras o a la prestación del servicio, mencionadas.
Para ejercer esta opción, los contribuyentes deberán presentar aviso ante las autoridades fiscales, en el que manifiesten que optan por lo dispuesto en este artículo, por cada una de las obras o por el inmueble del que se deriven los ingresos por la prestación del servicio, dentro de los quince días siguientes al inicio de la obra o a la celebración del contrato, según corresponda. Una vez ejercida esta opción, la misma no podrá cambiarse.
Cálculo del Factor de Deducción y las Erogaciones Estimadas
Las erogaciones estimadas se determinarán por cada obra o por cada inmueble del que se deriven los ingresos por la prestación de servicios a que se refiere este artículo, multiplicando los ingresos acumulables en cada ejercicio que deriven de la obra o de la prestación del servicio, por el factor de deducción total que resulte de dividir la suma de los costos directos e indirectos estimados al inicio del ejercicio, o de la obra o de la prestación del servicio de que se trate, entre el ingreso total que corresponda a dicha estimación en la misma fecha, conforme a lo dispuesto en este párrafo.
Es importante señalar qué conceptos no se consideran dentro de la estimación de los costos directos e indirectos para este cálculo. No se considerarán la deducción de las inversiones y las remuneraciones por la prestación de servicios personales subordinados, relacionados directamente con la producción o la prestación de servicios, las cuales se deducirán conforme a lo dispuesto por la Sección III de este Capítulo ni los gastos de operación ni financieros, los cuales se deducirán en los términos establecidos en esta Ley.
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Sin embargo, los contribuyentes que se dediquen a la prestación del servicio turístico de tiempo compartido podrán considerar dentro de la estimación de los costos directos e indirectos, la deducción de las inversiones correspondientes a los inmuebles destinados a la prestación de dichos servicios, en los términos del artículo 31 de esta Ley.
Se puede considerar que el único requisito para la deducción de las estimaciones, básicamente de terrenos, materiales directos e indirectos y de construcciones en tiempos compartidos, serían los presupuestos, tanto de las cantidades estimadas como de los ingresos totales de cada obra, sin que a las estimaciones se les puedan atribuir requisitos de comprobaciones o pagos, puesto que las estimaciones constituyen deducción definitiva, además de que ocurren en ejercicios diferentes a las erogaciones correspondientes.
Los contribuyentes, además, deberán presentar la información que mediante reglas de carácter general establezca el Servicio de Administración Tributaria.
Recálculo y Ajustes del Factor de Deducción
Al terminarse cada ejercicio, los contribuyentes deberán calcular el factor de deducción total a que se refiere el primer párrafo de este artículo por cada obra o por cada inmueble del que se deriven los ingresos por la prestación de servicios de tiempo compartido, según sea el caso, con los datos que tengan a esa fecha.
Este factor se comparará al final de cada ejercicio con el factor utilizado en el propio ejercicio y en los ejercicios anteriores, que corresponda a la obra o a la prestación del servicio de que se trate. Si de la comparación resulta que el factor de deducción que corresponda al final del ejercicio de que se trate es menor que cualquiera de los anteriores, el contribuyente deberá presentar declaraciones complementarias, utilizando este factor de deducción menor, debiendo modificar el monto de las erogaciones estimadas deducidas en cada uno de los ejercicios de que se trate. Si de la comparación a que se refiere el párrafo anterior, resulta que el factor de deducción total al final del ejercicio es menor en más de un 5% al que se hubiera determinado en el propio ejercicio o en los anteriores, se pagarán, en su caso, los recargos que correspondan. Por el contrario, si el factor resultara mayor no se realizan modificaciones, solamente cuando fuera menor ya que se hubiera deducido costos en exceso.
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Comparación Final de Erogaciones y Acumulación de Excedentes
En el ejercicio en el que se terminen de acumular los ingresos relativos a la obra o a la prestación del servicio de que se trate, los contribuyentes compararán las erogaciones realizadas correspondientes a los costos directos e indirectos a que se refiere el primer párrafo de este artículo, sin considerar, en su caso, los señalados en el segundo párrafo de este mismo artículo, durante el periodo transcurrido desde el inicio de la obra o de la prestación del servicio hasta el ejercicio en el que se terminen de acumular dichos ingresos, contra el total de las estimadas deducidas en el mismo periodo en los términos de este artículo, que correspondan en ambos casos a la misma obra o al inmueble del que se deriven los ingresos por la prestación del servicio.
Para efectuar esta comparación, los contribuyentes actualizarán las erogaciones estimadas y las realizadas en cada ejercicio, desde el último mes del ejercicio en el que se dedujeron o en el que se efectuaron, según sea el caso, y hasta el último mes de la primera mitad del ejercicio en el que se terminen de acumular los ingresos relativos a la obra o a la prestación del servicio turístico del sistema de tiempo compartido.
Los prestadores del servicio turístico del sistema de tiempo compartido considerarán como erogaciones realizadas por las inversiones correspondientes a los inmuebles de los que derivan los ingresos por la prestación de dichos servicios, los montos originales de las inversiones que se comprueben con la documentación que reúna los requisitos que señalan las disposiciones fiscales.
Si de la comparación resulta que el total de las erogaciones estimadas actualizadas deducidas exceden a las realizadas actualizadas, la diferencia se acumulará a los ingresos del contribuyente en el ejercicio en el que se terminen de acumular los ingresos relativos a la obra o a la prestación del servicio de que se trate.
Para los efectos de lo dispuesto en los dos párrafos anteriores, tratándose de la prestación del servicio turístico del sistema de tiempo compartido, se considerará que se terminan de acumular los ingresos relativos a la prestación del servicio, en el ejercicio en el que ocurra cualquiera de los siguientes supuestos: se hubiera recibido el 90% del pago o de la contraprestación pactada, o hubieran transcurrido cinco ejercicios desde que se inició la obra o la prestación del servicio a que se refiere este artículo.
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Si de la comparación a que se refiere el párrafo quinto de este artículo, resulta que el total de las erogaciones estimadas deducidas exceden en más de 5% a las realizadas, ambas actualizadas, sobre el excedente se calcularán los recargos que correspondan a partir del día en que se presentó o debió presentarse la declaración del ejercicio en el que se dedujeron las erogaciones estimadas. Estos recargos se enterarán conjuntamente con la declaración de que se trate.
Deducción de Inversiones en la LISR
La deducción de inversiones o depreciación fiscal es una de las principales deducciones autorizadas del Impuesto Sobre la Renta (ISR). Básicamente, podríamos decir que, la deducción de inversiones es un estímulo fiscal que le permite al contribuyente optimizar su carga tributaria. Con esta medida se busca promover la inversión directa en el país, aumentar la productividad, generar empleo y fortalecer la participación de empresas mexicanas en las cadenas de suministro.
Para calcular la deducción de inversiones en el Impuesto Sobre la Renta (ISR) en México, es necesario llevar un registro contable adecuado, conforme a lo establecido en la Ley del ISR y su reglamento. Se puede comenzar a deducir en el ejercicio fiscal que se empiece a utilizar el bien o a partir del siguiente año, a elección del contribuyente. También se pueden deducir en años posteriores a la utilización del bien, pero se pierde el derecho a deducir en los ejercicios transcurridos. Por ejemplo, si se compra una maquinaria en 2019 y se utiliza ese mismo año, pero no se deduce hasta 2021, se pierde el derecho de deducir los dos años anteriores.
Monto Original de la Inversión (MOI)
Empezamos con el artículo 31° de la LISR donde nos dice que solo se pueden deducir en cada ejercicio, esto se hace aplicando los por cientos máximos autorizados por la ley sobre el monto original de la inversión MOI.
El Monto Original de la Inversión (MOI) incluye el precio del bien, los impuestos pagados por motivo de su adquisición e importación a excepción del IVA, las erogaciones por derechos, cuotas, fletes, acarreos, transportes, seguros comisiones, honorarios de agentes aduanales, inversión en blindaje para inversiones en automóviles.
Ajuste de la Deducción por Actualización
De acuerdo con el artículo 31° de la LISR los contribuyentes ajustarán la deducción determinada en los términos de los párrafos primero y sexto de este artículo, multiplicándola por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en el que se adquirió el bien y hasta el último mes de la primera mitad del periodo en el que haya sido utilizado durante el ejercicio por el que se efectúe la deducción. Cuando sea impar el número de meses comprendidos en el periodo en el que el bien haya sido utilizado en el ejercicio, se considerará como último mes de la primera mitad de dicho periodo el mes inmediato anterior al que corresponde la mitad del período.
Tipos de Inversiones para Efectos del ISR
Para efectos del ISR, se consideran inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y gastos en periodos preoperativos.
Porcentajes Máximos Autorizados para Deducción de Inversiones
Los siguientes son los porcentajes máximos autorizados para la deducción de inversiones, aplicables según el tipo de bien o actividad:
| Tipo de Inversión / Activo | Porcentaje Máximo Autorizado |
|---|---|
| Cargos diferidos | 5% |
| Erogaciones realizadas en periodos preoperativos | 10% |
| Regalías, asistencia técnica u otros gastos diferidos | 15% |
| Construcciones: inmuebles declarados monumentos arqueológicos, artísticos, históricos o patrimoniales (con certificado) | 10% |
| Construcciones: en los demás casos | 5% |
| Ferrocarriles: bombas de suministro de combustible a trenes | 3% |
| Ferrocarriles: vías férreas | 5% |
| Ferrocarriles: carros de ferrocarril, locomotoras, armones y autoarmones | 6% |
| Ferrocarriles: maquinaria niveladora de vías, desclavadoras, esmeriles para vías, gatos de motor para levantar la vía, removedora, insertadora y taladradora de durmientes | 7% |
| Ferrocarriles: equipo de comunicación, señalización y telemando | 10% |
| Mobiliario y equipo de oficina | 10% |
| Embarcaciones | 6% |
| Aviones: dedicados a la aerofumigación agrícola | 25% |
| Aviones: los demás | 10% |
| Automóviles, autobuses, camiones de carga, tractocamiones, montacargas y remolques | 25% |
| Computadoras personales de escritorio y portátiles; servidores; impresoras, lectores ópticos, graficadores, lectores de código de barras, digitalizadores, unidades de almacenamiento externo y concentradores de redes de cómputo | 30% |
| Dados, troqueles, moldes, matrices y herramental | 35% |
| Semovientes y vegetales | 100% |
| Comunicaciones telefónicas: torres de transmisión y cables (excepto los de fibra óptica) | 5% |
| Comunicaciones telefónicas: sistemas de radio (incluyendo equipo de transmisión y manejo que utiliza el espectro radioeléctrico) | 8% |
| Comunicaciones telefónicas: equipo utilizado en la transmisión (circuitos de la planta interna, multiplexores, equipos concentradores y ruteadores) | 10% |
| Comunicaciones telefónicas: equipo de la central telefónica destinado a la conmutación de llamadas de tecnología distinta a la electromecánica | 25% |
| Comunicaciones telefónicas: los demás | 10% |
| Comunicaciones satelitales: segmento satelital en el espacio | 8% |
| Comunicaciones satelitales: equipo satelital en tierra | 10% |
| Adaptaciones a instalaciones que impliquen adiciones o mejoras al activo fijo para facilitar el acceso y uso a personas con discapacidad | 100% |
| Maquinaria y equipo para la generación de energía proveniente de fuentes renovables o de sistemas de cogeneración de electricidad eficiente | 100% |
| Bicicletas convencionales, bicicletas y motocicletas cuya propulsión sea a través de baterías eléctricas recargables | 25% |
| Maquinaria y equipo en la generación, conducción, transformación y distribución de electricidad; en la molienda de granos; en la producción de azúcar y derivados; en la fabricación de aceites comestibles; en el transporte marítimo, fluvial y lacustre | 5% |
| Maquinaria y equipo en la producción de metal obtenido en primer proceso; en la fabricación de productos de tabaco y derivados del carbón natural | 6% |
| Maquinaria y equipo en la fabricación de pulpa, papel y productos similares | 7% |
| Maquinaria y equipo en la fabricación de vehículos de motor y sus partes; en la construcción de ferrocarriles y navíos; en la fabricación de productos de metal, de maquinaria y de instrumentos profesionales y científicos; en la elaboración de productos alimenticios y de bebidas (excepto granos, azúcar, aceites comestibles y derivados) | 8% |
| Maquinaria y equipo en el curtido de piel y la fabricación de artículos de piel; en la elaboración de productos químicos, petroquímicos y farmacobiológicos; en la fabricación de productos de caucho y de plástico; en la impresión y publicación gráfica | 9% |
| Maquinaria y equipo en el transporte eléctrico; en infraestructura fija para el transporte, almacenamiento y procesamiento de hidrocarburos, en plataformas y embarcaciones de perforación de pozos, y embarcaciones de procesamiento y almacenamiento de hidrocarburos | 10% |
| Maquinaria y equipo en la fabricación, acabado, teñido y estampado de productos textiles, así como de prendas para el vestido | 11% |
| Maquinaria y equipo en la industria minera; en la construcción de aeronaves y en el transporte terrestre de carga y pasajeros (no aplicable a los de la fracción II) | 12% |
| Maquinaria y equipo en el transporte aéreo; en la transmisión de los servicios de comunicación proporcionados por telégrafos y por las estaciones de radio y televisión | 16% |
| Maquinaria y equipo en restaurantes | 20% |
| Maquinaria y equipo en la industria de la construcción; en actividades de agricultura, ganadería, silvicultura y pesca | 25% |
| Maquinaria y equipo destinados directamente a la investigación de nuevos productos o desarrollo de tecnología en el país | 35% |
| Maquinaria y equipo en la manufactura, ensamble y transformación de componentes magnéticos para discos duros y tarjetas electrónicas para la industria de la computación | 50% |
| Maquinaria y equipo en otras actividades no especificadas | 10% |
Reglas Específicas para la Deducción de Inversiones
Para poder realizar la deducción de inversiones se deben cumplir con reglas adicionales.
- Las inversiones en automóviles sólo son deducibles hasta por $175,000.00. Si son automóviles eléctricos o si su propulsión es a través de baterías recargables el monto es hasta por $250,000.00.
- Para aviones, la deducción se calculará considerando como monto original máximo de la inversión, una cantidad equivalente a $8,600,000.00.
- Si la actividad preponderante es arrendadora de aviones o automóviles se podrá efectuar la deducción total del MOI.
- Las inversiones en casas de recreo no son deducibles.
- Las reparaciones y adaptaciones a las instalaciones se considerarán inversiones si implican adiciones o mejoras al activo fijo.
- Las construcciones, instalaciones o mejoras en activos fijos tangibles, propiedad de terceros son deducibles en términos de la deducción de inversiones.