Al cierre del ejercicio, existen ciertos ingresos y gastos que se han devengado, pero todavía no han vencido, es decir, todavía no ha llegado el momento en el que se tengan que cobrar o pagar. En virtud del principio del devengo, estos ingresos y gastos se considerarán al calcular el resultado del correspondiente ejercicio. Por ello, contablemente han de reflejarse, al tiempo que se plasman los derechos de cobro y las obligaciones de pago que generan.
Puede darse el caso de que en la fecha de vencimiento se cobren o paguen importes superiores a los registrados en las correspondientes cuentas de deudas o derechos de cobro, como consecuencia de que se han devengado -en el ejercicio del vencimiento- ingresos y gastos inherentes a los anteriores débitos y créditos. Las cuentas que señala el PGC para designar los derechos y obligaciones originados por los ingresos y gastos devengados y no vencidos no se denominan ajustes por periodificación, puesto que las anotaciones efectuadas por este concepto no pretenden dar de baja ingresos y gastos no devengados en el período, es decir, no persiguen ajustar los saldos de los ingresos y gastos contabilizados, simplemente reflejan ingresos y gastos devengados en el período con el fin de poder determinar el resultado del ejercicio.
Ingresos y Gastos Devengados
¿Qué son los Ingresos Devengados?
Los ingresos devengados son beneficios que una empresa ha adquirido derecho a percibir, pero cuyo pago aún no ha recibido. Este tipo de ingresos se dan cuando una empresa presta un servicio o entrega un producto antes de facturárselo a su cliente. En términos contables, se los considera un activo hasta que la empresa le emite la factura a su cliente y recibe el pago. Los ingresos devengados son un concepto fundamental para el análisis contable y financiero, ya que miden los ingresos que una empresa prevé recibir en el futuro y, al mismo tiempo, ofrece una forma de supervisar el rendimiento de una empresa a lo largo del tiempo. Dado que los ingresos devengados pueden repercutir considerablemente sobre los estados contables de una empresa, es importante tenerlos controlados y registrarlos con exactitud.
Principios de la Contabilidad de Ejercicio
Las empresas deben gestionar los ingresos devengados conforme al principio de contabilidad de ejercicio, uno de los principios fundamentales de la contabilidad. El principio de la contabilidad del ejercicio establece que los ingresos y los gastos se deben reconocer en los estados contables correspondientes a la fecha en la que se adquirió el derecho a percibirlos o se contrajeron (según el caso), independientemente de cuándo se reciba el pago. En otras palabras, la contabilidad de ejercicio se centra en el momento del trabajo que hace una empresa para adquirir derecho a percibir los ingresos, no en el momento en el que recibe el pago. Según el principio de contabilidad de ejercicio, una empresa registra los ingresos en el momento en el que entrega los bienes o presta los servicios a sus clientes, aunque aún no haya recibido el pago. Del mismo modo, una empresa registra un gasto en cuanto lo contrae, aunque aún no lo haya pagado. De este modo, las empresas se hacen una imagen más fidedigna y completa de su rendimiento financiero y comprenden mejor su situación financiera general.
Entre los principios de la contabilidad de ejercicio se incluyen los siguientes:
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- Revenue Recognition: Los ingresos se deben reconocer en el momento en el que se adquiere derecho a percibirlos, independientemente de la fecha de recepción del pago.
- Principio de congruencia: Los gastos se deben asociar a los ingresos correspondientes en el mismo período.
- Principio de prudencia: Los ingresos y las ganancias se deben registrar solo cuando se tenga una certidumbre razonable de que se recibirán, y los gastos y las pérdidas se deben registrar en cuanto sean probables.
- Principio de empresa en funcionamiento: Se puede presuponer que una empresa continuará en activo durante un futuro predecible, y que no se liquidará ni entrará en bancarrota.
Contabilidad de Ejercicio vs. Contabilidad de Caja
La contabilidad de ejercicio y la contabilidad basada en la caja son métodos contables diferentes. La contabilidad de ejercicio registra los pagos y gastos cuando se prestan servicios o bienes, mientras que la contabilidad de caja registra los pagos y gastos cuando se recibe o paga el efectivo. La contabilidad basada en la caja suele ser utilizada por las pequeñas empresas que no manejan inventarios ni transacciones financieras complejas.
Ingresos Devengados vs. Ingresos Diferidos
Los ingresos devengados y los diferidos son conceptos similares, pero presentan un significado ligeramente distinto. La principal diferencia es que los ingresos devengados se reconocen cuando se adquiere el derecho a percibirlos, independientemente de la fecha de recepción del pago, mientras que los diferidos se reconocen al recibir el pago, da igual cuándo se adquiriera el derecho a percibirlos. Lo habitual es que se den ingresos diferidos cuando una empresa recibe por adelantado un pago por un servicio que se prestará en el futuro. En tal caso, la empresa tendrá un pasivo en el balance financiero y no registrará los ingresos hasta haber prestado el servicio. A diferencia de los ingresos devengados, se considera que los diferidos son un pasivo porque la empresa tiene la obligación legal de prestar el servicio o proporcionar el producto en el futuro. Se registran como «ingresos no obtenidos» en la cuenta de resultados.
Intereses Devengados
El interés devengado es el interés que se ha generado pero que aún no se ha pagado o no se ha recibido. Por ejemplo, muchas cuentas de ahorros calculan el interés diariamente pero los abonan a la cuenta una vez al mes. En el caso de los bonos, el interés devengado representa el interés generado entre fechas de pago. En términos simples, el interés es el costo de solicitar dinero prestado o la recompensa por ahorrar dinero. Las tasas de interés cambian el costo total de la deuda y el potencial de crecimiento de los depósitos. Para los prestatarios, el interés es el precio de acceder al dinero con el que no cuentan en el momento. Para los ahorradores y prestamistas, ofrece un rendimiento sobre el dinero que están dispuestos a permitir que otros usen.
Tipos de Intereses
Existen tres tipos principales de interés y cada uno funciona de manera diferente. Por ejemplo, si invierte $1,000 con una tasa de interés simple del 5 % durante tres años, usted gana $150 en intereses ($1,000 × 0.05 × 3). El interés simple a menudo se utiliza para los préstamos a corto plazo y para algunos bonos del gobierno. El interés compuesto se calcula sobre el capital y sobre cualquier interés generado anteriormente. Esto permite que el dinero se acumule con mayor rapidez porque usted genera interés sobre su interés. La mayoría de las cuentas de ahorros, cuentas de inversión y tarjetas de crédito usan el interés compuesto. En el caso de los ahorradores, esto funciona a su favor.
Derechos de Cobro por Intereses (Activo)
Si una empresa ha concedido préstamos a otras empresas, al personal, etc., puede encontrarse con que, al cierre del ejercicio, se han devengado intereses a su favor, que cobrará más adelante. En el ejercicio en el que se vayan a hacer efectivos estos intereses, desde comienzos de año hasta la fecha de vencimiento, se devengarán más intereses a favor de la empresa. En el momento del cobro, la empresa recibe en efectivo los intereses devengados y no vencidos de ejercicios anteriores y los del período. El PGC utiliza varias cuentas de activo para designar los «derechos de cobro por intereses», dependiendo del plazo que aún ha de transcurrir para que venzan y la inversión que los ha generado.
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- Si para su vencimiento falta más de un año, estos derechos se integran dentro del grupo 2, «Inmovilizado». Dentro de éstos, se han de diferenciar los originados por la relación de la empresa con otras entidades del grupo y asociadas o con otras ajenas a ella.
- Si el plazo para que venzan estos «derechos de cobro por intereses» es inferior a un año, ésos se representarán mediante alguna cuenta del grupo 5, «Cuentas financieras», para lo que es necesario atender los mismos criterios que los apuntados anteriormente. La cuenta 547 «Intereses a corto plazo de créditos» es un ejemplo.
Puede observarse la similitud existente en la denominación de las cuentas que designan los «derechos de cobro por intereses» que vencerán en un plazo superior al año y los que lo harán en menos tiempo. La cuenta 763 se refiere a Ingresos de créditos a corto plazo.
Deudas a Pagar por Intereses (Pasivo)
En el supuesto de que la empresa haya recibido algún préstamo puede ocurrir que, al cierre del ejercicio, se devenguen intereses a su cargo, que pagará más tarde. Al año siguiente, en el intervalo de tiempo comprendido desde principio de año hasta la fecha de abono de intereses, se devengarán más intereses a cargo de la entidad. La empresa, cuando los pague, registrará contablemente una salida de dinero por el importe pagado y, al tiempo, dará de baja la deuda generada por los intereses devengados en el ejercicio anterior y reflejará los intereses producidos durante el período. Para referirse a estas «deudas a pagar por intereses», el Plan ha habilitado varias cuentas de pasivo incluidas dentro del grupo 5, «Cuentas financieras». El vencimiento de éstas es inferior al año, porque si no se tratarían contablemente de forma diferente, y la denominación de la cuenta a emplear dependerá de la clase de deuda que ha generado intereses.
- La cuenta 66 corresponde a Gastos financieros.
- La cuenta 661 designa Intereses de obligaciones y bonos.
- La cuenta 662 se utiliza para Intereses de deudas a largo plazo.
Proceso Contable de los Ingresos Devengados
La forma adecuada de dejar constancia y llevar un seguimiento de los ingresos devengados depende de cómo se gestionen a medida que vaya pasando el tiempo y empiece a llegar el pago. Los ingresos devengados se suelen registrar en el debe de una cuenta de «ingresos devengados» y en el haber de una cuenta de «ventas» o de «ingresos», y el importe de los ingresos devengados se ajusta periódicamente para reflejar la cantidad actual de ingresos pendientes de cobro. Una vez recibidos los ingresos, se reduce la cuenta de ingresos devengados y aumenta la cuenta de «efectivo», por lo que se incrementa el saldo disponible de la empresa. Esto son los pasos esenciales que intervienen en el proceso de registro de los ingresos devengados:
- Identificar los ingresos: El primer paso consiste en identificar los ingresos cuyo derecho a percepción se ha adquirido, pero cuyo pago aún no se ha recibido, lo cual puede incluir los servicios o productos prestados o entregados pero no facturados, o las suscripciones activadas pero no facturadas.
- Crear un asiento en el balance financiero: Una vez identificados los ingresos, hay que registrarlos en un asiento del balance financiero. Normalmente, este asiento se registrará en el debe de una cuenta de ingresos devengados y en el haber de una cuenta de ingresos.
- Actualizar los estados contables: El nuevo asiento del balance financiero actualizará el balance financiero para reflejar los ingresos devengados y también actualizará la cuenta de resultados para reflejar los ingresos adquiridos.
- Facturar al cliente: Una vez registrados los ingresos devengados, hay que facturar al cliente por el servicio prestado o el producto entregado.
- Registrar el pago: Una vez cobrado el pago del cliente, hay que reconocer los ingresos como recibidos.
Ejemplos de Ingresos Devengados por Sector
Los ingresos devengados son habituales en muchos sectores, y pueden tener una gran repercusión sobre los estados contables de las empresas en todas las fases de crecimiento. Los ingresos devengados pueden manifestarse de formas muy distintas en función del tipo de empresa, de lo que ofrezca a sus clientes y de la forma en que estructure los pagos y las relaciones con sus clientes. He aquí unos cuantos ejemplos de ingresos devengados en distintos sectores:
- Servicios de consultoría: Una empresa de consultoría presta servicios a un cliente en junio, pero no le emite ninguna factura hasta febrero del año siguiente. La empresa de consultoría registrará estos ingresos como «devengados» en junio y los reconocerá como «cobrados» en febrero cuando se pague la factura.
- Suscripciones de software: Una empresa de software consigue un cliente nuevo que paga por adelantado una suscripción de un año. La empresa reconoce los ingresos cada mes a medida que se van prestando los servicios.
- Construcción: Una constructora cierra un contrato para construir una casa y recibe un depósito. Si el trabajo no se lleva a cabo hasta el siguiente ejercicio contable, los ingresos se devengan por haber adquirido el derecho a percibirlos, pero como pendientes de cobro.
- Publicidad: Se contrata a una agencia publicitaria para ejecutar una nueva campaña de publicidad en el trimestre siguiente. Si el cliente paga el servicio por adelantado, los ingresos se devengan por haber adquirido el derecho a percibirlos, pero como pendientes de cobro.
- Seguro: Una aseguradora recibe una prima de un cliente por una póliza que abarca un año entero. La empresa reconocerá los ingresos cada mes a medida que se vayan prestando los servicios.
- Marketplaces en línea: Un marketplace en Internet permite que cada empresa anuncie en la plataforma los productos que vende, y el marketplace les cobra a estas empresas una comisión por cada venta.
Implicaciones Fiscales y Transacciones con Terceros
La contabilidad de los ingresos de la empresa parece sencilla, a primera vista. Debes documentar cuánto dinero entra, qué vendes a cambio y cuándo se produce el intercambio de bienes por dinero. Pero para las empresas, conciliar los ingresos rara vez es tan sencillo. Uno de los motivos de la complejidad de la contabilidad es que muchas empresas no reciben los pagos de sus clientes en el mismo momento en el que entregan los bienes o prestan los servicios. Para las empresas B2B y B2C que trabajan con modelos de suscripción u ofrecen diversas opciones para pagar (sobre todo aquellas que han pasado a operar a mayor escala), el panorama de los ingresos resulta aún más complejo. Pueden pasar meses (o incluso años) entre el pago y la gestión logística.
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Pagos por Cuenta de Terceros
Uno de estos son los pagos por cuentas de terceros, una actividad cada vez más común en el mundo empresarial, ya que se delega a otra persona para que haga compras. El concepto de Pagos a cuenta de terceros, suele confundirse con el uso del Complemento de pago por cuenta de terceros, que debe llevar algunos comprobantes fiscales, en casos muy específicos. Sin embargo, aunque pudieran parecer conceptos similares, se refieren a dos hechos distintos que aplican en diferentes circunstancias. Los pagos por cuenta de terceros son erogaciones realizadas a nombre de un contribuyente, pero ejecutadas por una persona física o moral distinta (el “tercero”), con fondos propios o con recursos previamente proporcionados por el contribuyente. Estas operaciones están reguladas por diversas disposiciones fiscales y no se consideran ingresos propios del tercero, siempre que se cumplan requisitos específicos establecidos por la ley.
Procedimientos para Erogaciones a través de Terceros
También conocidas como pagos a cuenta de terceros, se refiere a los casos en que una tercera persona realiza pagos a nombre de otra persona, física o moral. Por ejemplo, trabajadores, notarios, agentes aduanales, prestadores de servicios externos, que efectúan estas operaciones a nombre de sus patrones o clientes. Sin embargo, para que este procedimiento se encuentre dentro de los parámetros establecidos en las normas fiscales, no solo se debe hacer una transferencia a terceros, deben seguirse ciertos procedimientos.
Cuando el contribuyente entrega dinero antes de que se realicen los gastos:
- Una persona física o moral proporciona dinero a terceros: un trabajador o prestador de servicios, que realizará pagos a su nombre.
- El dinero debe entregarse mediante cheque nominativo o transferencia bancaria a nombre del tercero.
- El tercero tiene como plazo, hasta el último día del mes, correspondiente al ejercicio en el que se hizo el depósito para poder gastarlo.
- El tercero debe llevar el control del dinero en una cuenta separada y dedicada exclusivamente a estos fines.
- Esta persona adquiere bienes, productos o contrata servicios a nombre de un tercero.
- Paga con una tarjeta o cuenta asociada a su nombre.
- Sin embargo, solicita un CFDI a nombre de la persona física o moral a quien representa.
- Los CFDI deben solicitarse con el RFC del contribuyente (mandante), y entregarse a este.
- Si hay remanente, debe reintegrarse en la misma forma en que se entregó el dinero.
- Finalmente, en caso de tratarse de un prestador de servicios, este debe emitir un CFDI de ingreso, para el cobro de sus servicios y le agrega el Complemento "Identificación del recurso y minuta de gasto por cuenta de terceros", donde se especifica: La cantidad de dinero que recibió, Las erogaciones realizadas a cuenta del contribuyente, Los comprobantes que respaldan dichas erogaciones y Los remanentes reintegrados al contribuyente.
En el caso en que los terceros realizan las erogaciones, pero los recursos les sean entregados posteriormente:
- El tercero realizará la erogación y solicita un CFDI a nombre del contribuyente.
- Para este caso, el contribuyente tiene derecho a la acreditación del IVA, pero el tercero no.
- Los CFDI deben cumplir con el artículo 29-A del CFF y contener el RFC del tercero.
- Solo el tercero puede deducir y acreditar el IVA del comprobante.
- El contribuyente no puede acreditar el IVA trasladado en dichos comprobantes.
- El reintegro debe realizarse por cheque nominativo o mediante traspasos a sus cuentas por instituciones de crédito o casas de bolsa.
Deducción de Pagos Realizados por Terceros
Los pagos realizados por terceros a nombre de un contribuyente sí pueden deducirse, pero es necesario que se realicen los procedimientos que revisamos previamente:
- Deben existir los comprobantes fiscales correspondientes, a nombre del contribuyente que busca hacer las deducciones.
- Emitir los cheques nominativos, o traspasos a cuenta del tercero, a través de instituciones de crédito o casas de bolsa.
De acuerdo con la normativa, estas deducciones no son aplicables cuando se trata de contribuciones, viáticos o gastos de viaje.
Complemento Concepto por Cuenta de Terceros (CFDI 4.0)
Con la nueva versión del CFDI 4.0, también se utiliza un "Complemento concepto por cuenta de Terceros", que debe utilizar los contribuyentes, cuando: "Actúen como comisionistas o que presten servicios de cobranza, podrán expedir CFDI a nombre y por cuenta de los comitentes o prestatarios con los que tengan celebrado el contrato de comisión o prestación de servicios de cobranza, respecto de las operaciones que realicen en su calidad de comisionistas o prestadores de servicios de cobranza".
Es decir, esto se da cuando una empresa de cobranza recibe pagos a nombre de su cliente situaciones en las que:
- Debe emitir el CFDI con complemento de Terceros.
- Una vez que recibe el cobro a nombre de quien lo contrató, emite un CFDI de pagos a nombre de su cliente. Este comprobante debe relacionarse a la factura que se liquida.
- Posteriormente, el comisionista emite a su cliente un CFDI por el servicio de cobranza.
Deducción de Intereses en Préstamos con Terceros y Partes Relacionadas
De manera general se puede definir el interés como un rendimiento de crédito de cualquier clase, sin embargo, en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) se señala una serie de conceptos a considerar como un interés, aun y cuando estos no lo sean. Las ganancias o pérdidas cambiarias devengadas por la fluctuación de moneda extranjera no tendrán el tratamiento de intereses, salvo que deriven de un instrumento cuyo rendimiento sea considerado interés.
Cuando el contribuyente otorgue préstamos a terceros, a sus trabajadores o a sus funcionarios, o a sus socios o accionistas, sólo serán deducibles los intereses que se devenguen de capitales tomados en préstamos hasta por el monto de la tasa más baja de los intereses estipulados en los préstamos a terceros, a sus trabajadores o a sus socios o accionistas, en la porción del préstamo que se hubiera hecho a éstos y expida y entregue comprobante fiscal a quienes haya otorgado el préstamo; los cuales podrán utilizarse como constancia de recibo si en alguna de estas operaciones no se estipularan intereses, no procederá la deducción respecto al monto proporcional de los préstamos hechos a las personas citadas.
El monto de los intereses no deducibles se determinará restando a los intereses netos del ejercicio, el límite determinado conforme a esta fracción. El monto de los intereses netos del ejercicio que no sean deducibles conforme a lo señalado, podrán deducirse durante los diez ejercicios siguientes hasta agotarlo. Se aplicarán las mismas reglas señaladas en el artículo 57 de esta Ley (pérdidas fiscales), salvo que algo distinto se señale. En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, VIII y IX del artículo 28 de esta Ley, así como el monto de las deudas que excedan el límite a que se refiere el primer párrafo de la fracción XXVII y el monto de las deudas de las cuales deriven intereses no deducibles de conformidad con la fracción XXXII del mismo artículo, según sean aplicables durante el ejercicio.
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