Este artículo aborda los requisitos para que las personas morales puedan optar por el régimen fiscal de acumulación de ingresos en el Impuesto Sobre la Renta (ISR) en México.
Pagos Provisionales sin Aplicar Coeficiente de Utilidad
Las personas morales que opten por aplicar el régimen fiscal con base en flujo de efectivo (acumulación de ingresos efectivamente percibidos y deducción de erogaciones efectivamente realizadas), deberán calcular y enterar pagos mensuales a cuenta del impuesto del ejercicio.
El plazo para enterar estos anticipos será a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquel al que corresponda el pago.
La base del pago provisional se determinará restando de la totalidad de los ingresos obtenidos en el periodo comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que corresponde el pago, las deducciones autorizadas, correspondientes al mismo periodo y la PTU pagada en el ejercicio y, en su caso, las pérdidas fiscales actualizadas ocurridas en ejercicios anteriores que no se hubieran disminuido; a la citada base se le aplicará la tasa del 30%.
Las personas morales podrán acreditar contra el impuesto determinado en el periodo:
- Los pagos provisionales del mismo ejercicio, efectuados con anterioridad.
- La retención por pago de intereses en el periodo, en los términos del artículo 54 de la LISR.
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Determinación del Pago Provisional Mensual
A continuación, se presenta la fórmula para la determinación del pago provisional mensual:
- Ingresos totales efectivamente cobrados, desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que corresponda el pago.
- Deducciones autorizadas efectivamente erogadas en el periodo comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que corresponda el pago.
- PTU generada en el ejercicio anterior, pagada en el ejercicio actual.
- Pérdidas fiscales actualizadas de ejercicios anteriores pendientes de amortizar.
Con estos datos se puede calcular la utilidad fiscal base para el pago provisional. A continuación, se aplica la tasa del impuesto, se restan los pagos provisionales anteriores y la retención por pago de intereses para obtener el impuesto por enterar en el pago provisional.
Ejemplo de Determinación
A continuación, se muestra un ejemplo numérico para ilustrar el cálculo del pago provisional:
- Ingresos totales efectivamente cobrados: 5,000
- (-) Deducciones autorizadas efectivamente erogadas: 4,000
- (-) PTU generada en el ejercicio de 2016, pagada en el ejercicio de 2017: 0
- (-) Pérdidas fiscales actualizadas de ejercicios anteriores pendientes de amortizar: 100
- (=) Utilidad fiscal base para el pago provisional: 900
- (x) Tasa del impuesto 30%: 30%
- (=) Impuesto del periodo: 270
- (-) Pagos provisionales anteriores del ejercicio: 0
- (-) Retención por pago de intereses en el periodo en los términos del artículo 54 de la LISR: 20
- (=) Impuesto por enterar en el pago provisional: 250
Requisitos y Consideraciones Adicionales
Mediante disposiciones transitorias de la LISR para 2017 se establece que las personas morales que al 1o. de enero de 2017 se encuentren tributando en el régimen general de ley, podrán optar por aplicar el régimen de flujo de efectivo, siempre que cumplan con los requisitos contenidos en este último régimen y presenten a más tardar el 31 de enero de 2017 un aviso ante el SAT en el que señalen que ejercerán dicha opción.
Las personas morales constituidas únicamente por personas físicas que inicien actividades, podrán calcular el ISR conforme a este nuevo régimen fiscal con base en flujo de efectivo si estiman que los ingresos del ejercicio de que se trate no excederán de $5'000,000. Cuando en el ejercicio citado realicen operaciones por un periodo menor de 12 meses para determinar si exceden o no esa cantidad realizarán la operación siguiente:
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- Ingresos manifestados (/) Número de días que comprende el periodo(=) Resultado(x) 365 días(=) Importe de ingresos a considerar para saber si se podrá ejercer el régimen
No podrán optar por aplicar el régimen de flujo de efectivo de las personas morales, las siguientes:
- Las personas morales cuando uno o varios de sus socios, accionistas o integrantes participen en otras sociedades mercantiles donde tengan el control de la sociedad o de su administración, o cuando sean partes relacionadas en los términos del artículo 90 de la LISR.
- Los contribuyentes que realicen actividades a través de fideicomiso o asociación en participación.
- Quienes tributen en el régimen opcional para grupos de sociedades (capítulo VI del título II de la LISR).
- Las personas morales cuyos socios, accionistas o integrantes hayan sido socios, accionistas o integrantes de otras personas morales que hubieran tributado en el régimen de flujo de efectivo para las personas morales.
- Los contribuyentes que dejen de aplicar el régimen de flujo de efectivo para las personas morales.
Las personas morales que hasta el 31/XII/2016 tributen en el régimen general de ley y opten por aplicar el régimen de flujo de efectivo, no acumularán los ingresos percibidos efectivamente durante el ejercicio de 2017, cuando dichos ingresos hayan sido acumulados hasta esa fecha, de conformidad con el primer régimen citado.
Las personas morales que tributen en el régimen general de ley y opten por aplicar el régimen de flujo de efectivo, que hubieran efectuado las deducciones correspondientes conforme al primer régimen citado, no podrán volver a efectuarlas conforme al segundo régimen mencionado.
Las personas morales que opten por aplicar el régimen de flujo de efectivo, efectuarán las deducciones autorizadas señaladas en el régimen general de ley y observar los requisitos que para esas deducciones indica la LISR (formas de pago, comprobación fiscal, etcétera).
En lugar de aplicar la deducción del costo de lo vendido, deducirán las compras, disminuidas con las devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre las mismas efectuadas, inclusive, en ejercicios posteriores, cuando aún no hayan aplicado dicha deducción.
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Las personas morales que al 1O./I/2017, se encuentren tributando en el régimen general de ley, y opten por aplicar el régimen de flujo de efectivo, que al 31/XII/2016 tengan inventario de mercancías, materias primas, productos semiterminados o terminados, y que a esta última fecha estén pendientes de deducir, seguirán aplicando lo dispuesto en el título II, capítulo II, sección III (Del costo de lo vendido) de la LISR, hasta que se agote dicho inventario; es decir, deducirán el costo de lo vendido del referido inventario cuando lo enajenen.
Respecto de las materias primas, productos semiterminados o terminados que adquieran a partir del 1o./l/2017, se deducirán cuando se adquieran.
Se considerará que lo primero que se enajena es lo primero que se había adquirido con anterioridad al 1o./l/2017.
En el caso de las inversiones, éstas se deducirán en el ejercicio en que inicie su utilización o en el ejercicio siguiente, aun cuando en dicho ejercicio no se haya erogado en su totalidad el monto original de la inversión, y estarán a lo dispuesto en el título II, capítulo II, sección II (De las inversiones) de la LISR (deducción mediante la aplicación del por ciento máximo autorizado en el ejercicio).
Las personas morales que al 31/XII/2016 tributen en el régimen general de ley y a partir del 10./I/2017 opten por aplicar el régimen de flujo de efectivo, seguirán aplicando los por cientos máximos de deducción de inversiones que les correspondan de acuerdo con los plazos que hayan transcurrido respecto de las inversiones realizadas hasta el 31/XII/2016.
Las partidas no deducibles serán las mismas que establece el régimen general de ley.
Las personas morales del régimen de flujo de efectivo podrán optar por determinar los pagos provisionales del ISR aplicando un coeficiente de utilidad (véase la práctica siguiente).
Las declaraciones de pagos provisionales del ejercicio se podrán efectuar a través de los medios y formatos que señale el SAT mediante reglas de carácter general (reglas misceláneas).
Las personas morales que dejen de aplicar el régimen de flujo de efectivo deberán cumplir con las obligaciones previstas en el régimen general de ley a partir del ejercicio inmediato siguiente a aquel en que decidan dejar dicha opción o no cumplan los requisitos para continuar ejerciéndola.
Respecto de los pagos provisionales que se deban efectuar en los términos del artículo 14 de la LISR, correspondientes al primer ejercicio inmediato siguiente a aquel en que se hubiera dejado de aplicar el régimen de flujo de efectivo, se considerará como coeficiente de utilidad el que corresponda a la actividad preponderante de los contribuyentes conforme al artículo 58 del CFF (determinación presuntiva de la utilidad fiscal de los contribuyentes).