Las interpretaciones de los preceptos jurídicos tributarios cobran una importancia trascendental en el derecho, puesto que su ejercicio es necesario para esclarecer el sentido de la norma jurídica fiscal, mediante procedimientos instrumentados por los operadores jurídicos. Arrioja (2014) afirma que las normas fiscales se interpretan para poderlas aplicar a casos concretos y, en especial, a casos controvertidos. En cuanto a la manera de abordar la interpretación Arrioja (2014), señala que el problema que invariablemente se presenta cuando las leyes se circunscriben a un determinado contexto gramatical y conceptual, la realidad suele poseer matices ilimitados y presentar situaciones sumamente variadas y complejas.
Sobre este particular, Venegas (2015) refiere dos grandes errores que se han cometido en la interpretación de las normas tributarias los criterios: 1) in dubio pro contribuyente; y 2) in dubio pro fiscum; extremos llevan a emitir una interpretación por exceso o por defecto.
En el contexto jurídico la metodología se presenta como una manera de abordar las realidades y dimensiones jurídicas, desde diversos puntos de vista, englobándose en el gnoseológico, en el lógico y en el axiológico, y propiamente, en estas dos últimas, se localizan la metodología de la interpretación jurídica y la metodología de la aplicación jurídica (Rodríguez, 2009, p.). La interpretación jurídica, implica el explicar o hacer accesible en un lenguaje común algo complejo que es difícil de entender (Covarrubias, 2015, p.
Como se ha precisado, las normas jurídicas que integran el Sistema Jurídico Mexicano, no establecen un procedimiento específico para realizar la interpretación de los preceptos legales. Por ello, existen diferentes metodologías para realizar esa actividad interpretativa; no es una tarea sencilla, sin importar el grado de capacidad laboral, técnica o académica que posea el sujeto que interpretara la norma. Para llegar a determinar que, el intérprete puede acudir a los diversos métodos.
Asimismo, se han desarrollado en el sistema jurídico mexicano a partir de la reforma en materia de Derechos Humanos a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (Congreso de la Unión de los Estados Unidos Mexicanos, 2011), métodos de interpretación tributaria, con el objetivo de la aplicación interpretación conforme a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (Congreso de la Unión de los Estados Unidos Mexicanos, 2011) y al principio por persona. En cualquier caso, las normas son válidas mientras un tribunal no diga lo contrario. Adicionalmente, a través de la reforma del año 2011 a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, se incorporaron nuevos principios basados en los Derechos Humanos, impactando significativamente en el Sistema Jurídico Mexicano. Se utilizó una metodología jurídica, con un enfoque cualitativo, mediante el método deductivo e histórico, apoyado en técnicas de investigación documental, tomando en cuenta la ley, la jurisprudencia y la doctrina, como fuentes formales del derecho.
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Métodos de Interpretación en Materia Tributaria
En el Sistema Jurídico Mexicano, al no contar con una metodología de interpretación obligatoria, considera pertinente en esta investigación, agrupar los principales métodos de interpretación en materia tributaria utilizados por los órganos jurisdiccionales nacionales.
Interpretación Gramatical, Literal o Exegético
El método de interpretación gramatical, literal o exegético, consiste en desentrañar el sentido de la norma, de acuerdo a las palabras que utilizó el legislador en su redacción y es punto de partida de los órganos jurisdiccionales para determinar el contenido normativo. Almanza y Peña (2013) señalan que la interpretación literal (declarativa o estricta), es la que se atribuye a las formulaciones o textos normativos su significado propio. Ahora bien, ésta es una afirmación engañosa, puesto que podría dar a entender que existe algo así como el significado propio de las palabras con independencia de los usos que de ellas hagan los habitantes.
No es sencillo realizar la interpretación literal o gramatical a los textos jurídicos en materia tributaria.
Metodología de Interpretación Contemporánea de Leyes Tributarias
Sainz de Bujanda, citado por Hallivis (2014), señala que la interpretación de los tratados en materia fiscal es operativa, no se plasma en disposiciones generales o de interpretación, sino que se produce al aplicar a situaciones jurídicas concretas e individualizadas, la regla objetiva del Derecho. Igualmente, se describe el método del test de proporcionalidad de las leyes tributarias.
La Interpretación de la Norma Tributaria
La interpretación auténtica permite al legislador, en su calidad de autor de la norma, reducir el margen de indeterminación de los términos definidos o interpretados, haciendo menos incierta la atribución de significado de la norma, minimizando con ello el poder de los intérpretes y aplicadores. Tanto la interpretación realizada por la administración tributaria al aplicar las leyes, como la realizada por el Poder Judicial al determinar el contenido y alcance de las mismas, además de la interpretación auténtica o definiciones legislativas que introduce el legislador ordinario, tienen efecto vinculante.
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Los métodos de Interpretación Jurídica
Según Manuel Atienza, "La gran utilidad que desempeñan los métodos tradicionales de interpretación es la de contribuir a una argumentación y motivación jurídica mucho más sólida y profunda cuando se sustenta determinada decisión judicial o posición dogmática respecto al sentido de la norma jurídica. Toda sentencia judicial o un procedimiento científico sobre la ley descansa en la racionalidad del planteamiento que sólo puede compartirse y llegar al consenso si es consecuencia del empleo de los métodos de interpretación".
Hallivis Pelayo considera que los métodos de interpretación indican el camino a desarrollar la labor interpretativa, mientras que las técnicas muestran los recursos, herramientas o procedimientos para desarrollar la interpretación en forma exitosa.
Atento a lo anterior, nos remitimos al párrafo segundo del artículo 5, CFF, el cual establece que las demás disposiciones se interpretarán conforme a cualquier método. Los más usuales, pero no los únicos, son los que pasamos a comentar y que Víctor Emilio Anchondo Paredes explica de la manera siguiente:
- Gramatical o exegético: "con ayuda de las reglas gramaticales y del uso del lenguaje se indaga el sentido de los términos".
- Histórico: "estudia los contextos anteriores que puedan influir en el entendimiento actual de las normas".
- Analógico: "permite trasladar la solución legalmente prevista para un caso, a otro caso distinto, no regulado por el ordenamiento jurídico".
- Sistemático o armónico: "busca extraer del texto de la norma un enunciado cuyo sentido sea acorde con el contenido general del ordenamiento al que pertenece".
Junto con estos métodos tendríamos que mencionar los siguientes:
- El de "interpretación según la voluntad del legislador, auténtica o método subjetivo", que "consiste en recrear la norma según lo que quiso el legislador. Se deriva del pensamiento legislativo volcado en los debates parlamentarios tratando con ello de encontrar la "mens legis" del legisferante".
- El de la realidad económica. "La primera vez que la realidad económica fue recogida por un texto legal con el objeto de constituir un factor determinante en la actividad de interpretación de las leyes fiscales fue en el año 1919, al promulgarse el Ordenamiento Tributario Alemán, cuyo artículo 4o. estableció que, "en la interpretación de las leyes tributarias debe tenerse en cuenta su finalidad, su significado económico y el desarrollo de las circunstancias".
En relación con este método de interpretación, tal y como lo señala Luis Alberto Araoz Villena,"es evidente que la interpretación y aplicación de las normas tributarias debe guardar perfecta armonía con el principio de legalidad debidamente incorporado en los textos constitucionales indicados. Si no se guarda dicha armonía no habrá seguridad jurídica, [ya que puede suceder que ] el intérprete, basándose en consideraciones de índole económica no previstas en la ley, extiende los alcances de esta más allá de lo que permite, los distintos métodos interpretativos, incluyendo a la interpretación extensiva".
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- El análisis económico del derecho, como método de interpretación que a decir de Juan Trujillo "es un método de evaluación de los casos particulares y de las instituciones jurídicas, siguiendo criterios económicos".
Dicho método "consiste en utilizar la racionalidad económica al derecho, tratando de explicar las conductas tal y como son en el mundo actual y tratar de poner soluciones a través de una organización de normas e instituciones basadas en razonamientos económicos", a decir de Montalvo Romero.
Como lo mencionamos en nuestra obra, Diccionario de términos Fiscales, "para interpretar la norma jurídica, debemos atender a tres cuestiones fundamentales: la voluntad del legislador expresada en la norma escrita, el destinatario de ésta, como lo es la sociedad, y el ámbito en que se desenvuelve, como es el tiempo o época en que se va a aplicar. Estos tres ejes deben considerarse por el intérprete, para poder llegar a desentrañarla".
La Interpretación de la Norma Fiscal y el Principio Pro Homine
Por la reforma constitucional al artículo 1o., CPEUM, afortunadamente el gobernado tiene la protección de que, en caso de duda sobre los derechos humanos reclamados, debe aplicarse la interpretación más favorable a la persona y así lo corrobora el Tercer Tribunal Colegiado del Décimo Octavo Circuito cuando expresa: "Dicho precepto recoge de manera directa el criterio o directriz hermenéutica denominada principio pro homine, el cual consiste en ponderar ante todo la fundamentalidad de los derechos humanos, a efecto de estar siempre a favor del hombre, lo que implica que debe acudirse a la norma más amplia o a la interpretación extensiva cuando se trate de derechos protegidos e, inversamente, a la norma o a la interpretación más restringida, cuando se trate de establecer límites para su ejercicio".
De tal manera, que bajo el principio pro homine, tendríamos que preguntarnos si este principio viene a prevalecer sobre la aplicación estricta de la norma fiscal y, en nuestra opinión, consideramos que sí. Efectivamente, aunque la norma fiscal sea de aplicación estricta, si existe duda sobre la carga tributaria que se desea o quiere imponer al contribuyente, debe prevalecer la interpretación a favor de la persona por los derechos humanos que ampara el artículo 1 o., CPEUM. Esta postura no sería novedosa, ya que Simón Costa, a propósito del brocardo in dubio contra fiscum, expresa que "ha llevado a algunos autores a sostener que cuando una norma tributaria presenta dudas, es necesario siempre pronunciarse a favor de la interpretación que resulta menos gravosa para el contribuyente".
Para confirmar la interpretación anterior, el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Penal del Segundo Circuito, expresa: "La Corte Interamericana de Derechos Humanos, al explicar el alcance de este principio, en relación con las restricciones de los derechos humanos, expresó que 'entre varias opciones para alcanzar ese objetivo debe escogerse aquella que restrinja en menor escala el derecho protegido'. Así, cuando esa regla se manifiesta mediante la preferencia interpretativa extensiva, implica que ante diferentes interpretaciones de un dispositivo legal, debe optarse por aquella que conduzca a una mejor y más amplia protección de los derechos fundamentales, descartando así las que restrinjan o limiten su ejercicio".
En relación con el tema, Herrera Molina y Gorospe Oviedo (sin acudir al principio pro homine), razonan que en caso de duda normativa, debe aplicarse la interpretación más favorable al contribuyente, bajo la premisa "que las actuaciones de la Administración Tributaria que requieran su intervención se lleven a cabo en la forma que le resulte menos gravosa". Agregan como argumento que, en caso de duda "no es convincente alegar la procedencia del interés público sobre el individual: como ya hemos señalado, el interés público no equivale al interés recaudatorio, sino a una justa distribución de la carga tributaria y un respeto general a los derechos fundamentales".
Aplicación Estricta de la Norma Fiscal
Un problema común que se enfrentan los abogados litigantes en materia fiscal es respecto de la interpretación de las normas fiscales. El artículo 5 del Código Fiscal de la Federación (CFF), establece que “las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación estricta”. No obstante, abunda en que las otras disposiciones fiscales se podrán interpretar aplicando cualquier método de interpretación jurídica. Como bien se comentó, el artículo 5 del Código Fiscal de la Federación establece que las disposiciones fiscales que imponen cargas a los particulares, así como aquellas que establecen excepciones, infracciones y sanciones, deben ser aplicadas de manera estricta. La aplicación estricta asegura que se cumpla exactamente lo que la ley establece sin añadir ni quitar nada.
En otras palabras, las disposiciones fiscales que determinen, por ejemplo, la tasa de un impuesto, no dará lugar a interpretación alguna, todo lo contrario deberá de aplicarse de manera estricta, conforme a la literalidad de la propia norma. Lo mismo sucede con los tarifas que hace alusión el artículo 152 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR). Ahora bien, ya quedo establecido que las disposiciones que refieran al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa deberán de aplicarse de forma estricta, sin embargo, lo que toca ahora conocer es respecto a las demás normas fiscales. La interpretación de las leyes fiscales realizadas por la propia administración tributaria, por el Poder Judicial, y por el legislador tienen un efecto vinculante, lo que significa que son obligatorias para los ciudadanos y entidades a las que se destinan las normas interpretadas.
- Gramatical
- Lógico
- Histórico
Este método, también conocido como argumento interpretativo exegético, se basa en el análisis literal de las palabras de la norma. En este caso, pudiéramos encontrar la persona moral dedicada al comercio de revistas. Conforme al ya citado artículo 2-A, la enajenación de libros, periódicos y se calculará aplicando la tasa del 0% de IVA. También conocido como criterio de la realidad social del tiempo en que se aplica la norma, este método se preocupa por investigar las razones y causas que motivaron la creación de la norma fiscal. En el año 2020 las estadísticas del INEGI muestran que más del 20% de las parejas viven en unión libre. Esto, pues prefieren tal opción a casarse por la vía tradicional debido a los altos costos que supone organizar una boda. Sin embargo, la fidelidad, honradez y lealtad mutua, no está en entredicho. Este enfoque considera la norma como parte de un conjunto más amplio de normas. Para establecer el sentido de la disposición fiscal, es necesario atender a las relaciones que guarda con otras normas dentro del mismo sistema jurídico. En este caso, tenemos «Para la cuantificación de la base imponible, los sujetos integrantes del sistema bancario mexicano podrán deducir de la cuota los gastos por adquisición de bienes» Solamente los sujetos a que hace referencia el art.
En resumen, interpretar las leyes fiscales no es solo para la autoridad; es un derecho clave para el contribuyente. Cada persona tiene la libertad de analizar lo que dice la ley, usando la lógica o el sentido de las palabras, para entender cuánto debe pagar. Este derecho es la herramienta más importante para asegurarse de pagar lo justo y no más, dándole seguridad frente a cobros indebidos. Cuando un contribuyente defiende su propia interpretación de la ley, obliga a que los tribunales aclaren las reglas para todos. Estas aclaraciones mejoran y actualizan el sistema fiscal, asegurando que sea más justo y se adapte a los nuevos tiempos.
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