En el ámbito del derecho tributario, se entiende por simulación fiscal la creación, a través de un negocio jurídico simulado, de una ficción con la que se enmascara la realidad para obtener una menor tributación de la que resultaría si se aplicara la legalidad. Las partes crean externamente un negocio que no es el realmente querido por ellas, pero que genera la apariencia de un negocio ficticio, que sirve de pantalla para encubrir la finalidad perseguida: evitar el pago de un tributo con el consiguiente perjuicio de la Hacienda Pública.
Elementos constitutivos de la simulación
Una correcta interpretación de los preceptos legales que regulan esta figura lleva a concluir que la simulación se compone de los siguientes elementos fundamentales:
- La existencia de la disconformidad: Una divergencia deliberada entre la voluntad real y lo declarado externamente.
- La intencionalidad consciente: Existe un acuerdo entre las partes para crear esta apariencia.
- El acto aparente: La creación de un negocio jurídico ficticio como consecuencia de lo anterior.
- Finalidad de ocultación: El objetivo principal es engañar a terceros, específicamente a la Administración Tributaria.
Diferencias entre simulación y fraude de ley
Es necesario diferenciar entre simulación tributaria y fraude de ley, ya que ambas instituciones jurídicas se denominan negocios jurídicos anómalos, pero operan de formas distintas:
- Simulación tributaria: Implica una clara ocultación. Existe una divergencia consciente entre la voluntad declarada y la voluntad interna de las partes; se oculta un verdadero negocio jurídico.
- Fraude de ley: Los negocios realizados son reales, no hay ocultación de un negocio bajo la apariencia de otro. El fraude de ley consiste en aquellos actos o negocios jurídicos que, habiendo obtenido una ventaja fiscal, presentan artificiosidad o son impropios para la consecución del resultado, con ausencia de un motivo económico distinto del ahorro fiscal.
Tipos de simulación
Siguiendo la doctrina del Tribunal Supremo, la esencia de esta figura radica en la divergencia entre la causa real y la declarada, permitiendo distinguir dos formas:
- Simulación absoluta: Ocurre cuando, de la apariencia creada, no existe causa alguna. Detrás del negocio simulado no hay nada; no existe otro negocio.
- Simulación relativa: Se produce cuando tras el negocio simulado existe otro. Este negocio oculto es el que se corresponde con la verdadera intención de las partes.
El papel de la Administración Tributaria y la carga de la prueba
Para que exista el delito fiscal es preciso, en los casos en que se alegue simulación, probar que la hay. Sin embargo, no basta alegar o apreciar administrativamente la simulación para probar el engaño o la ocultación. Es decir, hay que identificar o acreditar la existencia de ocultación o engaño en perjuicio de la Hacienda Pública.
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Un problema añadido consiste en la aplicación de la carga de la prueba. En ocasiones, la Administración Tributaria, tras acreditar indicios como el móvil fiscal de la operación, traslada al contribuyente la carga de probar que no ha existido simulación. No obstante, debería ser la Administración quien acreditara, mediante medios de prueba válidamente aceptados en derecho, la existencia de simulación, ya que, de lo contrario, dicha actuación podría vulnerar el derecho a la tutela judicial efectiva y la prohibición de la indefensión.
En el siguiente cuadro se resumen las características principales de ambos conceptos:
| Concepto | Características principales | Efecto tributario |
|---|---|---|
| Simulación | Ocultación del negocio real mediante uno ficticio. | Sanciones por ocultación y engaño. |
| Fraude de Ley | Operación real pero artificiosa sin motivo económico válido. | Regularización sin imposición de sanciones. |
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