El reconocimiento contable es la incorporación en la información financiera de los efectos que generan las transacciones y los eventos económicos que afectan económicamente a una entidad a través de los asientos contables que permiten aplicar los criterios y normas de cada rubro en específico.
Evolución del Reconocimiento Contable y la Valuación
En la normatividad anterior, se establecía que había dos momentos distintos en los cuales tenía que hacerse este proceso y se les denominaba reconocimiento inicial y reconocimiento posterior.
Después de varios años de aplicación y de buscar oportunidades de mejora en la normatividad contable, se presentan dentro del nuevo marco conceptual vigente (a partir de 1.° de enero de 2023) nuevos conceptos acerca de este tema.
Se establece, a partir de este punto, que es la valuación la que tiene dos momentos distintos.
La valuación inicial corresponde a la asignación de valor a la partida que llega a los estados financieros (de acuerdo con todas las reglas de valuación establecidas) y que, a partir de ese momento, queda reconocida en términos contables.
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Para completar la reflexión acerca de los procesos de valuación en el registro contable es necesario conocer todas las normas y bases de valuación establecidas; entender las bases del costo histórico y del valor actual; así como los diferentes métodos para alcanzar uno y otro.
Revisar y confrontar nuestros manuales contables, así como presentar las cifras de manera reiterativa con el entorno económico para demostrar que los valores asignados son correctos se vuelve una práctica necesaria y de gran utilidad para nuestro trabajo.
Criterios Generales para el Reconocimiento Inicial según la NIF A-6
En términos de la NIF A-6, el reconocimiento inicial ocurre cuando una operación se incorpora por primera vez en la información financiera al considerarse devengada.
El valor de intercambio corresponde a una transacción recíproca con el mismo valor económico para las partes que intervienen. Para una podría ser el precio de venta y para la otra el precio de compra o costo de adquisición.
Los objetivos de esta Norma son establecer los criterios generales que deben utilizarse en la valuación, tanto en el reconocimiento inicial como en el posterior, de transacciones, transformaciones internas y otros eventos, que han afectado económicamente a una entidad; así como definir y estandarizar los conceptos básicos de valuación que forman parte de las normas particulares aplicables a los distintos elementos integrantes de los estados financieros.
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La evolución de la normatividad ha generado cambios en su concepción actual que han contribuido a la mejora interpretativa de la información financiera de una entidad, tan es así, que de una contabilidad originalmente realizada sobre la base del efectivo (esto es, exclusivamente a través del costo o recurso histórico), evolucionó hacia una contabilidad en función a lo devengado.
En la emisión de normas contables recientes la intención sigue siendo esencialmente la misma, mas es innegable que ésta se ha dado con un giro trascendental hacia la determinación de valores actuales, nueva orientación que responde a las necesidades del usuario dentro de una economía globalizada de libre mercado. Lo anterior sustentado en la búsqueda de información financiera de alta calidad y comparable, orientada a la determinación de valores económicos que sean cada vez más objetivos.
Factores que Influyen en la Valuación
Existen diversos factores que ejercen influencia en la selección del concepto de valor más adecuado, uno de ellos es la intención que se tenga con el elemento de los estados financieros sujeto a valuación; por ejemplo, un activo fijo puede estar destinado al uso o disponible para la venta; un instrumento financiero puede considerarse con fines de negociación, disponible para su venta o conservado hasta su vencimiento. En éstos como en otros casos, un mismo tipo de activo puede asumir distintos tipos de valor, dependiendo de su intencionalidad.
Otros enfoques de valuación en activos y pasivos de una entidad consideran necesario reflejar el costo del dinero a través del tiempo, siendo esto significativo para un adecuado análisis financiero, en un momento determinado.
Por otro lado, se argumenta que el verdadero valor de las cosas está representado por el monto que alguien estaría dispuesto a pagar o recibir en un mercado de libre competencia, lo cual implica que el ambiente económico donde opera la entidad constituye un determinante en la valuación.
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Para propósitos de la información financiera y de sus características cualitativas, los valores de intercambio ocurridos en los mercados de libre competencia, donde una entidad lleva a cabo transacciones con otras entidades, son considerados los más objetivos para la valuación de partidas de activo, pasivo y capital contable o patrimonio contable.
Ejemplos Prácticos de Aplicación de Criterios de Reconocimiento
Caso 1: Enajenación de una Maquinaria a Crédito
Consideremos una entidad económica que realiza la enajenación de una maquinaria a crédito, mediante un contrato de compra-venta. Los criterios de reconocimiento se aplican de la siguiente manera:
- ¿Proviene de una transacción de la entidad con otras entidades, de transformaciones internas, así como de otros eventos pasados que la han afectado económicamente? Sí. Es una transacción de compra-venta que la entidad efectuó con su cliente.
- ¿Satisface la definición de un elemento básico de los estados financieros? Sí. La operación satisface las definiciones de los elementos de los estados financieros siguientes: a) Activo. b) Ingresos. c) Costos.
- ¿Es cuantificable en términos monetarios de manera confiable? Sí. El monto de la operación se acordó por ambas partes en $100,000.
- ¿Está acorde con su sustancia económica? Sí. Venta a crédito.
- ¿Es probable que en un futuro ocurra una obtención o un sacrificio de beneficios económicos, lo que implicará una entrada o salida de recursos económicos? Sí. La operación es a crédito, por lo que al vencimiento del plazo se espera la entrada de efectivo.
- ¿Contribuye a la formación de un juicio valorativo en función a su relevancia que coadyuve a la toma de decisiones económicas? Sí. Se incorpora al balance general como un activo circulante y en el estado de resultados como ingresos y costos, incidiendo en la utilidad neta.
Caso 2: Juicio Mercantil por Incumplimiento de Contrato
Ahora, analicemos el caso de una entidad económica que enfrenta un juicio mercantil por el incumplimiento de un contrato de suministro de materiales. Aquí se evidencia cuándo no procede el reconocimiento:
- ¿Proviene de una transacción de la entidad con otras entidades, de transformaciones internas, así como de otros eventos pasados que la han afectado económicamente? No. Aunque deriva de una transacción de la entidad con otras entidades, la demanda fue unilateral.
- ¿Satisface la definición de un elemento básico de los estados financieros? No. Se trata de un pasivo contingente.
- ¿Es cuantificable en términos monetarios de manera confiable? No. El juicio se puede ganar o perder. Asimismo, en caso de que se pierda el mismo, las costas no se pueden cuantificar de manera confiable a la fecha.
- ¿Está acorde con su sustancia económica? No. Se trata de un pasivo contingente.
- ¿Es probable que en un futuro ocurra una obtención o un sacrificio de beneficios económicos, lo que implicará una entrada o salida de recursos económicos? Sí. En caso de que el juicio se pierda, la entidad tendría que realizar salidas de recursos económicos todavía no cuantificables.
- ¿Contribuye a la formación de un juicio valorativo en función a su relevancia que coadyuve a la toma de decisiones económicas? No. Se trata de un pasivo contingente.
Reconocimiento Inicial de Activos Intangibles (NIC-38)
Los esfuerzos apuntan a descubrir nuevas fuentes de valor que produzcan beneficios para las empresas, sin embargo, no hay que dejar de lado la perspectiva contable, la cual parte del reconocimiento del elemento, en este caso del capital intelectual, posteriormente, la medición monetaria para finalmente registrar el evento y revelarlo en los estados financieros, considerando la practicabilidad o no de las Normas Internacionales de Información Financiera en lo referente al reconocimiento, valoración y revelación del capital intelectual en conjunto en los estados contables.
Según Johanson (1999), un activo intangible es un activo identificable que carece de sustancia física, éste debe reconocerse en el balance si es probable que fluyan a la empresa beneficios futuros que sean atribuibles al activo.
Para satisfacer este criterio la empresa debería demostrar la forma esperada en que el activo intangible incrementará el flujo de entrada de beneficios, su habilidad e intención de utilizar el activo, la disponibilidad de adecuados recursos técnicos, financieros y otros, para generar beneficios, el costo del activo intangible debe poder medirse con facilidad.
El capital intelectual es relacionado con el activo intangible, por lo que la Norma Internacional No. 38 (NIC-38: 2004), define al intangible como un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física.
La norma internacional contable establece que un activo satisface el criterio de identificabilidad en la definición de un activo intangible cuando:
- El activo es separable o susceptible de ser separado o dividido de la entidad y vendido, transferido, explotado, arrendado o intercambiado, bien individualmente junto con un contrato, un activo o un pasivo asociado; o
- Porque surge de un contrato o de otros derechos legales, sin considerar si tales derechos son transferibles o separables de la entidad o de otros derechos y obligaciones.
Con base a la definición del activo intangible, planteada por la NIC- 38 (2004), es conveniente abordar la clasificación del capital intelectual clasificado como activo intangible, apreciándose la identificabilidad y control que ejerce la entidad sobre el mismo.
Tal como se aprecia en el gráfico 3, los activos intangibles se categorizan desde la perspectiva de activos intangibles visibles y de activos intangibles ocultos, siendo interesante resaltar que el capital intelectual forma parte de esos activos generados internamente como no identificables, no separables o no controlables, considerados como ocultos. Caso contrario se muestra con los intangibles visibles, que al generarse internamente, son perfectamente identificables, separables y controlados, como los gastos de investigación y desarrollo (I+D).
Ahora, en el caso del capital intelectual, cuestionar si la empresa lo ha adquirido y de ser posible la suposición, si tiene control o dominio sobre él, es necesario e interesante puesto que es la primera acepción a considerar en todo este dilema contable. De lo contrario la normativa es clara al indicar que si no lo reconozco no lo puedo valorar o medir y por ende no hay nada que registrar monetariamente en la contabilidad para posteriormente revelarlo en los estados financieros.
Según la NIC-38 (2004) un activo intangible se medirá inicialmente por su costo histórico y posterior a ello, se requiere comercializarlo se pactará entre las partes involucradas a través de la medición del valor razonable.
En este sentido, la entidad utilizará su juicio para evaluar el grado de certidumbre asociado al flujo de beneficios económicos futuros que sea atribuible a la utilización del activo, a partir de la evidencia disponible en el momento del reconocimiento inicial, otorgando un peso mayor a la evidencia procedente de fuentes externas.
Reconocimiento Inicial de Activos Biológicos (NIF E-1 y NIC 41)
Al escuchar el término “activos biológicos” automáticamente nos imaginamos un ser vivo, como células, microorganismos, insectos, animales o plantas. Como la actividad agropecuaria representa un importante sector productivo en México, merece la pena detenerse a revisar su normatividad financiera.
La Norma Internacional de Contabilidad 41 (NIC 41) es la que debe aplicarse para el reconocimiento de los activos biológicos.
Según la NIF E-1: “Un activo biológico es un animal o una planta, vivos. Un grupo de activos biológicos es un conjunto de animales o plantas vivos similares”.
Debe quedar claro que para que un activo biológico o un producto agrícola sea reconocido contablemente como tal, debe cumplir tres requisitos que marca la normatividad:
- La entidad controla el activo como resultado de hechos pasados;
- Es probable que los beneficios económicos futuros asociados con el activo fluyan a la entidad; y
- El valor razonable o el costo del activo se puede determinar en forma confiable, verificable y objetiva. Este valor razonable debe disminuir por los costos estimados hasta el punto de venta.
En el caso del ganado bovino, los activos biológicos se originan por compra, por nacimiento en los partos de novilla o por el ganado en producción. Deben ser valuados cada vez que se presente un estado de situación financiera a valor razonable, o en el caso específico del reconocimiento inicial, si no es posible obtener los precios del mercado o no son fiables, entonces se valuarán a su costo de producción menos la amortización acumulada y, si hubiera, cualquier pérdida por deterioro.
El reconocimiento contable debe realizarse en el periodo en que la transformación biológica se realice; por ejemplo, para el nacimiento de un bovino, el reconocimiento se realizará al valor razonable de un bovino de ocho días de nacido.
Reconocimiento Inicial de Ingresos según NIF 102 (Reino Unido)
El reconocimiento de ingresos, es decir, cuándo y cómo una empresa registra los ingresos, es un componente importante de los estados financieros. En el Reino Unido, la Norma de Información Financiera (NIF) 102, que forma parte de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (GAAP) del país, describe las pautas para el reconocimiento de ingresos.
Estos son los principios clave de reconocimiento de ingresos según la NIF 102, tanto en el modelo actual como en los próximos cambios.
Principios Actuales de Reconocimiento de Ingresos de la NIF 102
- Las empresas reconocen los ingresos cuando el control de los bienes o servicios se transfiere al cliente.
- Las empresas miden los ingresos al valor razonable o al precio que los compradores y vendedores más informados acordarían en las condiciones actuales del mercado.
Tipos de Transacciones Específicas
- Venta de bienes: el reconocimiento se produce cuando se transfieren los riesgos y beneficios de la propiedad, los beneficios económicos son probables y tanto los ingresos como los costos se pueden medir de manera fiable.
- Prestación de servicios: el reconocimiento se produce cuando los beneficios económicos son probables y tanto los ingresos como los costos se pueden medir. En el caso de los servicios continuos, el reconocimiento depende de la etapa de finalización.
- Contratos de construcción: cuando el resultado se puede medir de manera fiable, el porcentaje de finalización determina cuándo se reconocen los ingresos y los costos.
Próximos Cambios y Comparaciones con Otras Normas
Los próximos cambios a la NIF 102 adoptan un modelo de cinco pasos para el reconocimiento de ingresos, similar a la Norma Internacional de Información Financiera (NIIF) 15.
La NIF 102 y la NIIF 15 son normas contables importantes que rigen el reconocimiento de ingresos. Se aplican a diferentes tipos de entidades y contienen distinciones clave en sus enfoques y requisitos.
La NIF 102 se aplica a las empresas con transacciones financieras más simples. Las empresas más pequeñas del Reino Unido e Irlanda la utilizan. La NIIF 15 se aplica a empresas de todo el mundo y aborda escenarios más complejos de ventas y ganancias. Las empresas con operaciones más complicadas, como las grandes empresas públicas y las que operan más allá de las fronteras, utilizan la NIIF 15.
La NIF 102 se parecerá más a la NIIF 15 después de que entren en vigor los próximos cambios.
Cómo las Diferentes Industrias Interpretan la NIF 102
La interpretación y aplicación de la NIF 102 puede variar según las industrias, ya que cada sector tiene diferentes actividades que generan de ingresos.
- Fabricación: En el sector de fabricación, el reconocimiento de ingresos según la NIF 102 suele producirse en el punto de entrega.
- Comercios minoristas: Los comerciantes minoristas reconocen los ingresos en el punto de venta cuando un cliente compra bienes, pero deben tener en cuenta escenarios como las devoluciones de productos y los descuentos.
- Construcción: Según la NIF 102, el reconocimiento de ingresos procedentes de dichos contratos depende del porcentaje de finalización, siempre que el resultado pueda estimarse de forma fiable.
- Tecnología: Para las empresas de tecnología, especialmente las que ofrecen software o productos de software como servicio (SaaS), el reconocimiento de ingresos puede ser complicado debido a problemas como las licencias, las suscripciones y las actualizaciones.
- Servicios: Las industrias de servicios, como la consultoría y la publicidad, reconocen los ingresos a medida que se presta el servicio.
- Bienes inmuebles: En el sector inmobiliario, el reconocimiento de ingresos según la NIF 102 depende de la naturaleza de la transacción.
- Telecomunicaciones: Las empresas de telecomunicaciones suelen agrupar productos y servicios (p. ej., vendiendo un teléfono móvil con un plan de servicio).
- Atención médica: Los proveedores de atención médica pueden reconocer los ingresos en diferentes momentos según el servicio.
- Hospitalidad: En los hoteles y restaurantes, el reconocimiento generalmente ocurre en el punto de servicio (p. ej., estadía en el hotel, comida).