Las sociedades civiles son una figura jurídica muy usada en México, por lo que su correcto tratamiento en materia fiscal es fundamental. Al respecto, analizaremos algunos aspectos legales aplicables a las sociedades civiles que deben considerarse para efectos de su constitución, así como el tratamiento fiscal que debe darse a este tipo de sociedades que tributan en el título II de la Ley del ISR, ya que en diversos aspectos es diferente al que se aplica a las sociedades mercantiles.
Aspectos Legales de las Sociedades Civiles
Concepto de Sociedad Civil
De acuerdo con el artículo 2688 del Código Civil Federal (CCF), la sociedad civil se define de la manera siguiente:
Es el contrato por medio del cual los socios se obligan mutuamente a combinar sus recursos o sus esfuerzos para la realización de un fin común, de carácter preponderantemente económico, pero que no constituya una especulación comercial.
Personas
Aunque el CCF no lo indica expresamente, de la interpretación del concepto de contrato de sociedad civil se desprende que para constituir una se requiere un mínimo de dos personas, sin que se tenga un límite máximo de socios.
Capital
Según el artículo 2689 del CCF, el capital social de una sociedad civil se constituye de aportaciones de sus socios, las cuales pueden consistir en lo siguiente:
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- Una cantidad de dinero.
- Otros bienes.
- En su industria.
La aportación de bienes implica la transmisión de su dominio a la sociedad, salvo que expresamente se pacte otra cosa. Las aportaciones de los socios a la sociedad civil se encuentran representadas por partes sociales, las cuales pueden ser iguales o desiguales entre los socios.
Contrato de la Sociedad
El artículo 2690 del CCF señala que el contrato de la sociedad civil debe constar por escrito; sin embargo, se hará constar en escritura pública cuando algún socio transfiera a la sociedad bienes cuya enajenación deba hacerse en escritura pública. Asimismo, dicho contrato deberá inscribirse en el Registro de Sociedades Civiles para que produzca efectos contra terceros.
Conforme al artículo 2693 del CCF, el contrato de las sociedades civiles debe contener los datos siguientes:
- Los nombres y apellidos de los otorgantes que sean capaces de obligarse.
- La razón social.
- El objeto de la sociedad.
- El importe del capital social y la aportación con que cada socio debe contribuir.
Después de la razón social se agregarán las palabras "sociedad civil", las cuales generalmente se usan abreviadas: "SC".
En el contrato de la sociedad civil también se deberán considerar los datos siguientes:
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- Duración de la sociedad, e indicar su domicilio.
- En su caso, la manera de distribuir las utilidades y las pérdidas.
- El nombre de los administradores y las facultades que se les otorguen.
- El carácter de los socios y su responsabilidad ilimitada, cuando la tengan.
- La fecha y la firma del registrador.
Tratamiento Fiscal según la Ley del ISR
Ley del ISR
El artículo 8o. de la Ley del ISR precisa que dentro del concepto de persona moral se entienden comprendidas, entre otras, las siguientes:
- Las sociedades mercantiles.
- Los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades empresariales.
- Las instituciones de crédito.
- Las sociedades civiles.
- Las asociaciones civiles.
- La asociación en participación, cuando a través de ella se realicen actividades empresariales en México.
De esta manera y dependiendo de su actividad, para los efectos de la Ley del ISR, las sociedades civiles pueden tributar:
- Conforme al título II "De las personas morales".
- De acuerdo con el título III "Del régimen de las personas morales con fines no lucrativos".
Por tal razón, las sociedades civiles que cumplan sus obligaciones fiscales conforme al título II "De las personas morales" de la Ley del ISR, deberán hacerlo como cualquier sociedad mercantil que tribute en dicho régimen; sin embargo, existen ciertas particularidades que la citada ley indica para estas sociedades.
Como ejemplos de sociedades civiles que pueden tributar en el título II de la Ley del ISR se encuentran, entre otras, las siguientes:
- De profesionistas (contadores, abogados, doctores, arquitectos, ingenieros, etcétera).
- Arrendadoras de inmuebles.
- Administradoras de inmuebles.
- Las de enseñanza que no cuenten con autorización o con reconocimiento de validez oficial.
- De agentes aduanales.
- Cualquier otra sociedad civil no incluida en los artículos 93 o 95 de la Ley del ISR.
Por lo anterior, a continuación se indican los aspectos más importantes en la forma de tributar en el régimen general (título II de la Ley del ISR) que deben observar las sociedades civiles.
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Ingresos Acumulables
De acuerdo con el artículo 17 de la Ley del ISR, las personas morales, entre ellas, las sociedades civiles, residentes en el país, acumularán la totalidad de los ingresos que perciban en:
- Efectivo
- Bienes
- Servicios
- Crédito
- Cualquier otro tipo
Otros Ingresos Acumulables
Las sociedades civiles considerarán ingresos acumulables, además de los obtenidos por la realización de sus actividades cotidianas, los siguientes:
- Los ingresos determinados, inclusive presuntivamente por las autoridades tributarias, en los casos en que proceda conforme a las leyes fiscales.
- La ganancia derivada de la transmisión de propiedad de bienes por pago en especie.
- Los que provengan de construcciones, instalaciones o mejoras permanentes en bienes inmuebles, que de acuerdo con los contratos por los que se otorgó su uso o goce queden a beneficio del propietario. Para estos efectos, el ingreso se considera obtenido al término del contrato y en el monto que a esa fecha tengan las inversiones conforme al avalúo que practique persona autorizada por las autoridades fiscales.
- La ganancia derivada de la enajenación de activos fijos y terrenos y acciones.
- La cantidad que se recupere por seguros, fianzas o responsabilidades a cargo de terceros, si se trata de pérdidas de bienes del contribuyente.
- Los pagos que se perciban por recuperación de un crédito deducido por incobrable.
Tratamiento Fiscal para Socios y Asociados
En este apartado se indica el tratamiento fiscal que deberán atender los socios y asociados personas físicas que sean miembros de una sociedad o asociación civil que tribute en el Título II o conforme al Título III de la LISR, cuando reciban anticipos a cuenta de utilidades, o bien cuando reciban la parte proporcional que les corresponda del remanente distribuible.
Socios y Asociados de Sociedades y Asociaciones Civiles del Título II de la LISR
Determinación del ISR de los anticipos a cuenta de utilidades que reciben los socios y asociados
De conformidad con la fracción II del artículo 94 de la LISR, los anticipos que reciban los miembros de sociedades y asociaciones civiles se asimilan a ingresos por salarios.
Las sociedades y asociaciones civiles que efectúen el pago de anticipos a sus miembros, estarán obligadas a efectuar las retenciones y entero del impuesto que tendrán el carácter de pagos provisionales a cuenta del impuesto anual de dichos miembros.
No obstante que la retención de ISR la efectuarán las sociedades y asociaciones civiles que entreguen los anticipos a cuenta de utilidades, consideramos de suma importancia que los socios y asociados de tales personas morales conozcan la mecánica a seguir para determinar la retención de ISR.
El impuesto se determinará conforme al procedimiento siguiente:
- Monto del anticipo
- (÷) Aplicación de la tarifa del artículo 96 de la LISR
- (=) Impuesto por retener
Caso práctico
Una persona física integrante de una sociedad civil que tributa en el Título II de la LISR, que recibirá en octubre de 2014 un anticipo a cuenta de utilidades, desea saber cuál será el ISR que le retendrá dicha sociedad por el citado concepto.
Datos
- Fecha de entrega del anticipo: 15 de octubre de 2014
- Importe del anticipo a cuenta de utilidades: $25,000.00
- Impuesto local a los ingresos asimilados a salarios: $0.00
Desarrollo
- Cálculo del impuesto según la tarifa del artículo 96 de la LISR.
- Base gravable (importe del anticipo a cuenta de utilidades - impuesto local a los ingresos asimilados a salarios): $25,000.00
- (-) Límite inferior: 20,770.30
- (=) Excedente del límite inferior: 4,229.70
- (x) Tasa para aplicarse sobre el excedente del límite inferior: 23.52%
- (=) Impuesto marginal: 994.83
- (+) Cuota fija: 3,327.42
- (=) ISR por retener en octubre de 2014: $4,322.25
Para efectos de este caso práctico, se utilizó la tarifa que está vigente durante el ejercicio de 2014.
Otras consideraciones que deberán tener en cuenta los socios y asociados
Los socios y asociados de una sociedad y asociación civil del Título II de la LISR deberán presentar declaración anual en los casos siguientes:
- Cuando obtengan ingresos acumulables distintos de los anticipos a cuenta de utilidades.
- Cuando le comuniquen por escrito a la sociedad o asociación civil que presentarán declaración anual, con la finalidad de disminuir de sus ingresos acumulables las deducciones personales a que se refiere el artículo 151 de la LISR, que hayan tenido durante el ejercicio, así como en su caso, el estímulo fiscal por el pago de ciertas colegiaturas, en los términos de los artículos 1.8 a 1.10 del Decreto publicado en el DOF el 26/XII/2013.
- A partir del ejercicio de 2014 las deducciones personales no podrán exceder de la cantidad que resulte menor entre 4 SMG anuales del área geográfica del contribuyente (4x $67.29 x365 = $98,243.40, para el área geográfica "A" y 4x $63.77 x 365 = $93,104.20, para el área geográfica "B"), o del 10% del total de los ingresos del contribuyente, incluyendo los exentos; en ese límite no entran los donativos.
- Cuando obtengan ingresos anuales por anticipos a cuenta de utilidades que excedan de $400,000.00.
Determinación del ISR de los dividendos o utilidades que reciben los socios y asociados
Cuando la sociedad o asociación civil les haga pagos por concepto de dividendos o utilidades (remanente distribuible), las personas físicas acumularán a sus demás ingresos los percibidos por dichos dividendos o utilidades.
Asimismo, podrán acreditar contra el ISR que determinen en la declaración anual, el ISR pagado por la sociedad o asociación civil que los distribuyó, siempre que quien efectúe este acreditamiento considere como ingreso acumulable, además del dividendo o utilidad percibido, el monto del ISR pagado por la sociedad o asociación civil correspondiente al dividendo o utilidad percibido y además cuenten con la constancia y el comprobante fiscal del pago del dividendo o utilidad.
El monto que deberá acumular la persona física a sus demás ingresos, se obtiene conforme a lo siguiente:
- Dividendos cobrados
- (x) Factor, 1.4286 (para 2014)
- (=) Base del impuesto
- (x) Tasa del 30% (para 2014)
- (=) ISR pagado por la persona moral que distribuyó los dividendos o utilidades
- (+) Dividendos cobrados
- (=) Monto que deberá acumular la persona física a sus demás ingresos
El impuesto acreditable se determinará conforme a la operación siguiente:
- Dividendos cobrados
- (x) Factor para 2014,1.4286
- (=) Base del impuesto
- (x) Tasa para 2014, 30%
- (=) Impuesto acreditable
Por otra parte, las personas físicas están sujetas a un ISR adicional del 10% sobre los dividendos o utilidades distribuidos por las sociedades y asociaciones civiles residentes en México.
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