El contribuir al gasto público es un tema que se remonta desde las antiguas civilizaciones y no solo en México, también en el mundo, con la idea principal de que la autoridad recaude mediante tributos el recurso suficiente para poder satisfacer las necesidades colectivas. Cabe mencionar, que las necesidades no siempre han sido las mismas a través de los años, por lo tanto, el impuesto ha tenido que cambiar y evolucionar de forma paralela con la finalidad de satisfacer las mismas buscando el crecimiento y desarrollo económico del país.
Los impuestos son una parte sustancial o más bien la más importante de los ingresos públicos, tal como lo es el Impuesto sobre la Renta. Los impuestos son recursos que los sujetos pasivos otorgan al Estado para financiar el gasto público; sin embargo, dentro de esta transferencia no se especifica que los recursos regresarán al sujeto en la forma de servicios públicos u otra forma. El maestro Luis Felipe Dorantes, define que los impuestos son aquellas prestaciones económicas que el gobernado paga al Estado, sin recibir de forma directa nada a cambio, están destinadas a ocuparse en brindar servicios públicos de forma general a la población.
Las características esenciales de los impuestos son:
- Una prestación porque el gobernado da el dinero o bien al Estado sin recibir a cambio ningún bien o servicio público de forma directa.
- El tributo que debe ser la principal fuente de ingresos del Estado, es decir, que debe bastarle con las aportaciones que realizan los gobernados a modo de impuestos para poder hacer frente a las actividades que le son propias y a los servicios públicos que requieren los gobernados.
- Su finalidad es brindar servicios públicos de forma general a los ciudadanos.
- Todos los gobernados debemos pagar impuestos de una forma o de otra, dependiendo de nuestra actividad.
Se debe tener presente que la obligación de contribuir al gasto público es mandato constitucional de todas las personas que se encuentren en territorio nacional, señalado en el Artículo 31 Fracción IV, de la suprema ley. El mandamiento señalado traduce substancialmente en el deber de contribuir, esto es en prestaciones en dinero o especie que fija la ley con carácter general y obligatorio, orientado en la mayoría de los casos al pago de impuestos.
La Progresividad Impositiva y su Relevancia
La inequidad en la distribución del ingreso es una constante que se repite en todo el mundo en mayor o menor medida, los países desarrollados generalmente son menos inequitativos que los países en vías de desarrollo. Uno de los instrumentos que son utilizados con frecuencia para intentar reducir la inequidad y mejorar la distribución son los impuestos directos, particularmente los destinados a las personas, ya que pueden diseñarse de tal manera que resulten progresivos.
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La disyuntiva en el tema de la progresividad impositiva tiene que ver con la magnitud y qué tanto se mantiene, dados los incrementos del ingreso de las personas. Los impuestos de naturaleza directa, por su parte, gravan la renta o el patrimonio y se aplican directamente sobre la capacidad económica y, por tanto, son un mejor instrumento de justicia tributaria que los impuestos indirectos (Menendèz, 2009).
En específico, los esquemas tributarios de impuestos sobre las utilidades varían en cada país, y por tanto su estructura determina la progresividad de los mismos. A raíz de que el SAT (Servicio de Administración Tributaria) apertura la información de las declaraciones fiscales de forma anónima, es posible analizar la progresividad en México para diferentes tipos de contribuyente.
Este trabajo tiene como objetivo conocer la relación entre la progresividad fiscal y la recaudación de impuestos en México. Con ese fin, se calcula el grado de progresividad del Impuesto Sobre la Renta (ISR) y del Impuesto sobre el Valor Agregado (IVA), utilizando el índice de Kakwani. Estos cálculos muestran que el ISR es un impuesto progresivo; en el lado opuesto, el IVA es un impuesto regresivo.
Antecedentes Históricos del Impuesto sobre la Renta
La creación y evolución del impuesto sobre la renta en el mundo occidental no fue algo sencillo por diversas razones, en principio, por la complejidad para llegar a un modelo de tributo aceptable por las fuerzas dominantes en los parlamentos o asambleas nacionales de los Estados que fueron objeto de estudio en esta obra. Para vencer la resistencia de los contribuyentes frente a la fiscalización, se adoptó el recaudo del impuesto de manera indirecta bajo la figura de la retención en la fuente (creada por Inglaterra bajo el nombre de stoppage at the source).
Es de anotar que las élites políticas y del gran capital tradicionalmente no asumían su papel como contribuyentes de impuestos directos, en parte, debido a que el costo del Estado era más reducido que en la actualidad, ya que tenía pocas funciones, entre ellas: seguridad exterior, orden público y administración de justicia (Estado absolutista). De otro lado, el desplazamiento de la carga fiscal hacía la tributación indirecta golpea con más fuerza a las capas medias y bajas de la población, lo que presionaba para procurar que quien tuviera mayor capacidad de pago asumiera una mayor carga para sostener al Estado (progresividad de los tributos).
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Paradójicamente, la inestabilidad política y las costosas guerras aceleraban la necesidad de establecer este impuesto en el sistema tributario de las potencias europeas y de Estados Unidos, pues, en épocas de crisis, no se podía depender de tributos indirectos, como los derechos arancelarios, cuyo recaudo disminuía precisamente al inicio de las contiendas bélicas cuyos efectos obligaban a asumir la seguridad social y las tareas de reconstrucción.
Hitos en la Historia del ISR (Global y México)
A lo largo de la historia, el Impuesto Sobre la Renta ha experimentado diversas transformaciones significativas:
- 1798: El impuesto sobre la renta se establece en Inglaterra por motivo de los gastos provocados por las guerras napoleónicas. William Pitt, propuso la llamada Aid and Contribution Act, que dio lugar al impuesto conocido con el nombre de la Triple Contribución, impuesto sobre una relación entre consumo y la renta.
- 1891: En Alemania, se organizó el impuesto sobre la renta para el estado de Prusia.
- 1913: En Estados Unidos, fue establecido y se reconoce como antecedente de la Ley de 1894, que fue declarada inconstitucional por la Suprema Corte de Justicia.
- 1914: En Francia se sanciona el 26 de diciembre de 1914, una Ley para la Recaudación.
- 1921: El 20 de Julio, se establece en México el llamado Impuesto del Centenario. El Ejecutivo de la nación autorizó una disposición mediante la cual estableció una contribución ‘extraordinaria’, pagadera en una sola exhibición y por única vez al erario público. Estaba dirigida a todos los mexicanos -obreros, profesionistas, artistas, empresarios, comerciantes e inversionistas- que percibieran ingresos y ganancias equivalentes, o superiores, a cien pesos mensuales.
- 1924: El 21 de febrero, se publica la Ley para la Recaudación de los Impuestos establecidos en la Ley de ingresos vigentes sobre sueldos, Salarios, Emolumentos, Honorarios y Utilidades de las Sociedades y Empresas, con su Reglamento. Este tendría el carácter de contribución federal y de largo plazo.
- 1925: El 18 de marzo, se publica la Ley del Impuesto sobre la Renta, la cual gravaba a los mexicanos domiciliados en la República o fuera de ella.
- 1941: El 31 de diciembre, se publica la Ley del Impuesto Sobre la Renta y su reglamento el 29 de diciembre de 1941, que gravaba las utilidades, ganancias, rentas, productos, provechos, participaciones y en general todas las percepciones en efectivo.
- 1953: El 31 de diciembre, se publica la Ley del Impuesto Sobre la Renta, la cual gravaba los ingresos provenientes del capital, trabajo o de la combinación de ambos.
- 1958: Se agrega una fracción en la Ley del Impuesto sobre la Renta, mencionando a las sociedades extranjeras que se establecieran en México. La tarifa era progresiva y en enero se subió la cuota del 45% al 50% para sueldos mensuales de $ 70,000.00 o más.
- 1986: El 31 de diciembre. La Ley del Impuesto Sobre la Renta, sufre una reforma de mucha trascendencia al incorporar para la determinación de la utilidad gravable los efectos de la inflación.
- 2014: El 11 de diciembre, se publica en el Diario Oficial de la Federación una de las reformas más trascendentales a la Ley del Impuesto sobre la Renta, con cambios completamente radicales, dentro de los cuales destacan el aumento de Tarifa del ISR de personas físicas, la limitación del monto máximo de las deducciones personales, y la introducción del impuesto sobre distribución de dividendos. Se fijó una tasa de 31% a quien gane 500,000 pesos anuales, de 32% a quien gane al menos 750,000 pesos y de 34% a quien gane al menos 1 millón de pesos al año.
Evolución del Impuesto Sobre la Renta (ISR) en México
El sistema tributario mexicano ha sufrido diversas y constantes modificaciones a lo largo del tiempo. Algunas han sido más drásticas que otras, como el aumento en la tasa máxima del Impuesto Sobre la Renta (ISR) para personas físicas, que cambió de 30% a 35% en 2014. Dichas modificaciones han afectado el nivel recaudatorio de diferentes maneras y proporciones. El ISR es el impuesto que grava los ingresos generados (o rentas), tanto de las personas físicas como de las morales. Las primeras se refieren a los sueldos, salarios u honorarios que perciben los individuos como remuneración por su trabajo.
Se escogieron el ISR y el IVA debido a que a lo largo del tiempo han jugado un papel preponderante en la historia tributaria de México, siendo los principales objetos de las diversas reformas tributarias; además de que, entre los dos, representan la gran mayoría de los ingresos tributarios: un 83%, en promedio, en el período bajo análisis (1990-2015).
Reformas Clave y su Impacto en el ISR (1990-2015)
La evolución de las tasas del ISR y su recaudación en México entre 1990 y 2015 se resume en la siguiente tabla:
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| Período | Tasa ISR Personas Morales | Tasa ISR Personas Físicas | Recaudación ISR (% PIB) | Comentarios Clave |
|---|---|---|---|---|
| 1990-1998 | 34% | 35% | 3.2% - 4.4% | Variaciones ligadas a la situación económica del país, como la crisis de 1995. |
| 1999-2001 | 35% | 40% | No especificado | Incremento de tasas para personas morales y físicas. |
| 2002-2005 | 35% a 30% | 40% a 30% | 4.4% a 4.1% | Disminución de tasas, impactando la recaudación a pesar del crecimiento del PIB. |
| 2006-2007 | 30% a 28% | 30% a 28% | 4.3% a 4.6% | Nuevas disminuciones en tasas, pero la recaudación aumentó. |
| 2008-2013 | Se mantuvo estable (ej. 28% o 30%) | Se mantuvo estable (ej. 28% o 30%) | 4.9% a 5.9% | Creación del IETU y el IDE. Recaudación en aumento a pesar de la crisis económica mundial inicial. |
| 2014-2015 | 30% | Incremento a 35% | No especificado | Aumento de la tasa de ISR para personas físicas y eliminación del IETU y el IDE. |
Impuestos Complementarios y su Eliminación
En el período 2008-2013, se crearon dos nuevos impuestos al ingreso, el IETU (Impuesto Empresarial a Tasa Única) y el IDE (Impuesto a los Depósitos en Efectivo). La tasa del IETU en 2008 fue de 16.5%, para pasar a 17.0% en 2009 y a 17.5% de 2010 en adelante. Por su parte, el IDE gravaba a una tasa de 2% los depósitos bancarios en efectivo mayores a $25,000 en 2008, y, a partir de 2010, a una tasa de 3%, los depósitos mayores a $15,000. El IETU no consideraba regímenes especiales ni deducciones o beneficios extraordinarios, y el contribuyente pagaría lo que resultara más alto del cálculo del ISR o el IETU. En la Reforma Hacendaria de 2014, se eliminaron el IETU y el IDE.
Los Impuestos Indirectos: El IVA en Contraste
El IVA es un impuesto indirecto, en donde el agente económico que lo recauda no es generalmente quien termina soportando la carga fiscal. Necesariamente, los impuestos con naturaleza indirecta deben ser descartados de este análisis, considerando que aun cuando estos son representativos dentro de la presión fiscal de un país, su efecto dentro de la distribución del ingreso de un país tiende a ser regresivo.
La evolución de las tasas del IVA y su recaudación en México entre 1990 y 2015 se detalla en la siguiente tabla:
| Período | Tasa General IVA | Tasa IVA Fronteriza | Recaudación IVA (% PIB) | Comentarios Clave |
|---|---|---|---|---|
| 1990-1991 | 15% | 6% | No especificado | También 20% para artículos de lujo. |
| 1992-1994 | 10% | No especificado | No especificado | Disminución de la tasa general. |
| 1995-2009 | 15% | 10% | 2.3% a 3.4% | Aumento de las tasas con impacto positivo en la recaudación, a pesar de altibajos del PIB. |
| 2010-2013 | 16% | 11% | 3.8% a 3.5% | Aumento inicial de la recaudación, luego disminución ligera. |
| 2014-2015 | 16% | 16% | 3.9% | Homologación de la tasa del IVA general y de las ciudades fronterizas, impactando positivamente la recaudación. |
Sistemas de Tributación del Impuesto de Renta Societario
Atendiendo al principio de progresividad, en un escenario ideal los beneficios que obtenga un individuo deberían tributar acorde a su capacidad contributiva, sin importar que este haya adoptado la forma societaria o no (Gonzàlez & Serrano, 2003). La política fiscal cumple 3 funciones esenciales en los estados de bienestar: la reasignación de recursos, la redistribución del ingreso y la estabilización macroeconómica (Banco de la República, 2008). La segunda función permite que las sociedades tengan ingresos más equitativos por medio de la intervención del Estado mediante la política fiscal.
En un estudio realizado por Pisu (2012) para los países miembros de la OCDE se señala que el impacto redistributivo de los impuestos y transferencias depende del tamaño, la estructura y la progresividad de cada componente. En el sistema de integración parcial se aplicará un impuesto corporativo que puede ser objeto de deducción o acreditación en IPRF y el aporte al principio de progresividad variará según diversas aristas:
- El nivel de la tarifa del impuesto de renta corporativo en relación con la tarifa marginal más alta en el IPRF.
- Las tarifas marginales del impuesto de renta personal.
- El porcentaje o la fracción a descontarse como crédito tributario.
Existen diversos esquemas como son el de doble tributación, integración total, integración parcial y exención de dividendos (Gonzàlez & Serrano, 2003). En el sistema de deducción de la renta corporativa las utilidades se gravan en la sociedad y su distribución se considera un ingreso no gravable dentro de la renta de la sociedad. Luego la progresividad del sistema se dará si, y solo si, para los excedentes objeto de distribución.
De los sistemas analizados, el sistema de doble tributación se caracteriza por su simpleza, desalienta la asociación corporativa en tanto para el accionista la imposición es mayor que si desarrolla la actividad económica como persona natural, y no corrige la inequidad asumida en la renta corporativa. En cuanto al sistema de exención, tampoco hay contribución al principio de progresividad, no incentiva la retención de utilidades y su estructura es simple. Finalmente, los sistemas de integración de la renta son los más idóneos; si lo que se busca es corregir la sobreimposición o la subimposición asumida por el accionista en la tributación en el seno de la sociedad, son mecanismos que no presentan sesgos ni desestimulan la asociación corporativa, pero su estructura es compleja y requiere mayor capacidad de fiscalización para las administraciones tributarias (Ávila, 2016).
Conclusiones sobre la Recaudación y Progresividad
Este boletín muestra el comportamiento de 1990 a 2015 de las tasas del IVA y el ISR, su recaudación, medida como porcentaje del PIB, y el crecimiento anual del PIB. En teoría, se esperaría que, a mayor tasa de impuestos y a mayor crecimiento económico, la recaudación sería mayor. A partir de lo mostrado, se puede observar que, en términos generales, tanto las tasas de los impuestos como el crecimiento del PIB tienen una relación directa con la recaudación; es decir, se confirma lo esperado. Sin embargo, existen otros factores que pueden impactar la recaudación de manera considerable (exenciones, deducciones autorizadas, tasas preferentes, medidas para aumentar la base de contribuyentes, credibilidad de la autoridad, etc.), los cuales, en otra oportunidad, deben de ser analizados a profundidad para comprender más a fondo los determinantes de los aumentos o disminuciones.
Es importante mencionar que, debido a que la recaudación está siendo medida como porcentaje del PIB, un aumento en esta medición no necesariamente implica una recaudación mayor, en términos monetarios. Por ejemplo, digamos que, en años consecutivos, la recaudación representó un 3.0% y un 3.2% del PIB y que, en el segundo año, el PIB disminuyó un 5.0%. En este caso, el 3.2% sería menor que el 3.0% del año anterior, en valores absolutos. Sin embargo, lo que esto significa es que, aunque el PIB disminuyó en mayor proporción comparado con la recaudación, esta última aumentó, relativo a los ingresos generados por la economía y disponibles para el sistema fiscal.
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