Es común que los contribuyentes contraten servicios mercantiles de transportación de bienes (fletes) para el desarrollo de sus actividades. Los actos o actividades que se realizan en territorio nacional, entre ellos, la prestación de servicios de personas y bienes están gravados por el IVA (art.14, fracc. II, LIVA). El servicio se considera prestado cuando se lleva a cabo, total o parcialmente, por un residente en el país (art.16 primer párrafo LIVA). Para comprender mejor los ordenamientos que regulan esta figura y verificar el gravamen del tributo, se detalla lo siguiente.
Transporte Internacional de Bienes y el IVA
Los contribuyentes que como parte de sus actividades económicas, realizan exportaciones de servicios aun se cuestionan ¿si la transportación internacional está o no sujeta a IVA? Para responder a esta pregunta es importante considerar cómo está definido este servicio.
Conforme a lo dispuesto por el artículo 29, fracción V de la LIVA se entiende como transportación internacional de bienes, aquella que es prestada por residentes en el país y los servicios portuarios de carga, descarga, alijo, almacenaje, custodia, estiba y acarreo dentro de los puertos e instalaciones portuarias, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías. Por lo que en concordancia con el numeral 2-A, fracción IV de la LIVA, se considera que este tipo de exportación de servicios es sujeta a la tasa del 0%. Por su parte, el precepto 60 del RIVA establece que quedan comprendidas dentro de la transportación internacional la que se efectúe por las vías marítima, férrea y por carretera cuando esta se inicie en el territorio nacional y concluya en el extranjero.
Con las especificaciones mencionadas, los contribuyentes deben tener claro que este tipo de exportación de servicios no son exentos de IVA, sino que se está en presencia de la tasa cero, ya que esta última juega para efectos del acreditamiento de dicho impuesto; por ende, si al verificar la información se observa que se facturó y de declaró de manera errónea, lo procedente es realizar la cancelación en sustitución del CFDI y presentar la declaración complementaria correspondiente de manera espontánea, lo cual evitaría infracciones y obtención del beneficio de la tasa cero de IVA.
Tabla de Tasas de IVA en Transporte Internacional de Bienes
| VIA | INICIA EN | TERMINA EN | RESIDENTE EN | TASA | FUNDAMENTO LEGAL |
|---|---|---|---|---|---|
| Terrestre | México | México | México | 16% | Arts. 1, 14 y 16, LIVA |
| Terrestre | Extranjero | México | Indistinto | No objeto | No se ubica en la LIVA |
| Aérea | México | México | México | 16 % | Arts. 1, 14 y 16, LIVA |
| Aérea | México | Extranjero | Indistinto | 16% sobre el 25% de servicio | Art. 16, tercer párrafo de la LIVA |
| Aérea | Extranjero | México | Indistinto | No objeto | No se ubica en la LIVA |
| Ferrocarril | México | México | México | 16% | Arts. 1, 14 y 16, LIVA |
| Ferrocarril | México | Extranjero | Indistinto | 0% | Arts. 29 LIVA y 60 LIVA |
| Ferrocarril | Extranjero | México | Indistinto | No objeto | No se ubica en la LIVA |
| Marítima | México | México | México | 16% | Arts. 1, 14 y 16, LIVA |
| Marítima | México | Extranjero | Indistinto | 0% | Art. |
Reforma Fiscal 2022 y Fletes desde EUA hacia México
Si eres transportista y acostumbras a prestar servicios de fletes desde EUA hacia México, esta información es importante. Conforme a la nueva reforma fiscal para el año 2022, se aprobaron y publicaron modificaciones en la Ley del Impuesto al Valor Agregado, principalmente en los artículos 4-A y 5 fracción V, inciso d), numeral 2.
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En el nuevo artículo 1-A, específicamente, se establece que las actividades que no se lleven a cabo en territorio nacional no podrán ser objeto de IVA, como así acontece con los traslados que inician en EUA y terminan en México, los cuales encuadran en el supuesto de no llevarse a cabo en territorio nacional, de conformidad con los artículos 1, 16 y 21 de la misma Ley del IVA. Posteriormente, y en complemento a la anterior disposición, la reforma al artículo 5, fracción V, inciso d), numeral 3 establece que, tratándose de gastos que realicen los contribuyentes para realizar actividades fuera de territorio nacional, el IVA que se les haya trasladado por dichos gastos no podrá ser acreditable.
Para el caso de los transportistas que realizan “servicios de transfer” y trasladan mercancía desde EUA hacia México, la anterior reforma se traduce en que, a partir del 2022, ya no podrán acreditarse el IVA que hayan pagado por motivo de gastos como el diésel, casetas, reparaciones o hasta vehículos en los que hayan invertido para llevar a cabo esos servicios de transporte en el extranjero. Y es que, en la práctica, es común que muchos transportistas del país que prestan servicios desde México hacia Estados Unidos también lo hagan a la inversa, para aprovechar su viaje de regreso. Por ello, y hasta antes de esta reforma, estos transportistas hacían válido el acreditamiento del IVA que habían pagado en sus gastos operativos con el propósito de reducir su carga fiscal y optimizar su flujo de efectivo.
Sin embargo, con estas modificaciones a la Ley se verán impedidos de acreditar ese IVA y, por ende, podrían ver disminuida la utilidad de sus servicios por transportar mercancía desde el extranjero. Por ello, se recomienda a los transportistas que realicen ese tipo de flete a considerar la interposición de un amparo indirecto contra esta reforma a la Ley del IVA, con el propósito de que se les reconozca el derecho para seguir acreditando el IVA por aquellos gastos que realicen en la prestación de esos servicios. Esto pues, en estricto sentido, la actividad de estos transportistas no se realiza del todo en el extranjero, siendo por ello ilegal que se les prive de aminorar la carga fiscal por sus gastos.
Otros Impuestos en la Importación
Es importante saber cuáles son estos impuestos para tener una noción de cuánto inciden sobre el valor del producto. Este tributo está asociado a una fracción arancelaria de la clasificación del producto que realiza el despachante de aduana. El IVA es un impuesto que grava el consumo de productos y actividades. El pago de este impuesto se realiza en el momento de la liquidación de los derechos arancelarios. Según el producto se aplicará un valor o un porcentaje diferente. Por otro lado, en lo que respecta a las gasolinas y diésel, el impuesto es específico y se tributa un valor por cada litro.
Este es un impuesto contemplado en la Ley del Impuesto sobre Automóviles Nuevos. El ISAN se abonará cuando el importador sea una persona diferente al fabricante, distribuidor autorizado o comerciante de vehículos. Los automóviles cuyo valor sea entre 313,163 pesos y 375, 795 pesos pagarán una cuota de 6,263 pesos; mientras que los automóviles que cuesten entre 375,795 pesos y 438,428 deberán pagar una cuota de 9,394 pesos.
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El Derecho de Trámite Aduanero (DTA) está establecido en la Ley Federal de Derechos. Entre los varios conceptos que se incluyen, encontraremos, por ejemplo, la cuota por la presentación del pedimento de importación o de exportación. Debemos tener en cuenta que el IGI, el IVA y el DTA se deben cubrir por cualquier importación a consumo que se realice.
Aprovechamiento de Servicios en el Extranjero y Tasa 0% del IVA
En múltiples ocasiones, los tribunales en México han confirmado que los servicios exportados deben ser aprovechados fuera del país para que resulte aplicable la tasa de 0% del impuesto al valor agregado (IVA). La Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) establece que los servicios independientes prestados en territorio nacional son objeto del impuesto. A saber, la tasa general del IVA en México es de 16%; no obstante, la exportación de ciertos servicios está sujeta a la tasa 0%. En este sentido, el Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ratifica que tanto los servicios prestados en Mexico como desde el extranjero pueden ser exportados.
Lo anterior se debe a que, incluso si dichos servicios fuesen contratados por no residentes y pagados desde una cuenta bancaria extranjera, el aprovechamiento ocurre en el país, ya que ahí se encuentran los destinos reservados por clientes. Por su parte, la Segunda Sala Regional Hidalgo-México del TFJA emitió la tesis VII-CASR-2HM-29 en 2015, proveniente de la resolución del juicio contencioso administrativo 4360/14-11-02-2-OT.
Además, la resolución de la SCJN señaló que el término “no debe ser entendido en sentido amplio, ni mucho menos bajo la óptica de un beneficio o eventual ganancia económica que obtenga la persona residente en el extranjero con quien la empresa nacional realiza la operación comercial”.
Caso Práctico: Agente de Compañía Naviera Extranjera
Los hechos fueron los siguientes: una empresa nacional actuó como agente de una compañía naviera extranjera, de acuerdo con un contrato de comisión. La actividad principal del agente consistió en contratar proveedores externos en nombre del comitente extranjero, ya que eran necesarios para realizar actividades operativas y logísticas en puertos nacionales. En primera instancia, el TFJA falló a favor del SAT, argumentando que el contribuyente no acreditó que los servicios en cuestión se hubieran aprovechado en el extranjero.
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Por su parte, el TCC que resolvió el juicio de amparo secundó la postura del TFJA. Adicionalmente, el TCC analizó el contrato de comisión y señaló que ciertos servicios prestados por el comisionista (empresa local) en nombre del comitente (compañía naviera extranjera) estaban relacionados con la importación y transporte de mercancías a México. Asimismo, asumió una postura clave en torno al aparente conflicto entre el reglamento del IVA y la tesis de la SCJN de 2015. No obstante, el TCC sostuvo la aplicación de la resolución de la SCJN de 2015, considerando que el reglamento simplemente proporciona algunos elementos que pueden ayudar a las y los contribuyentes a respaldar qué servicios específicos se aprovechan en el extranjero, pero no pueden interpretarse como algo más que eso.
Consideraciones Finales
En particular, el último caso, por razones financieras, geográficas, operativas, de Recursos Humanos (RR.HH.) e incluso fiscales, se ha convertido en una opción cada vez más atractiva para las compañías. Por otro lado, como se ha señalado anteriormente, las empresas ya no pueden depender únicamente del cumplimiento de unos cuantos requisitos formales establecidos en el reglamento del IVA para garantizar el acceso a la tasa 0%.
Por ejemplo, supongamos que una empresa con sede en EE.UU. Ahora, supongamos que la subsidiaria desarrolla dos campañas publicitarias: una promocionará un producto en el mercado de EE.UU. y la otra se implementará principalmente en el país, estando dirigida a consumidores locales. Sin embargo, sería complicado respaldar que la campaña en México realizada para aumentar las ventas de consumidores locales es aprovechada en el extranjero, aun cuando el servicio haya sido contratado y pagado por un residente en otro país.
La interpretación de los requisitos para obtener la tasa de 0% del IVA en la exportación de servicios ha cambiado considerablemente a lo largo de los años.
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