En un reciente fallo, la Sala Regional de San Luis Potosí del Tribunal Federal de Justicia Administrativa (TFJA) dictaminó que los pagos realizados a sindicatos por apoyo social no constituyen un gasto estrictamente indispensable para los fines de la actividad del contribuyente. Esta resolución, en el Juicio Contencioso Administrativo Núm. 1501/18-25-012-OT, resuelto el 20 de octubre de 2022, ha generado un debate significativo en el ámbito fiscal.
Naturaleza Jurídica de las Cuotas Sindicales
Las cuotas sindicales y los pagos realizados a sindicatos por parte de los empleadores tienen una naturaleza jurídica particular. Estas contribuciones pueden ser voluntarias o acordadas contractualmente en los convenios colectivos de trabajo. Un sindicato es una organización de trabajadores constituida para la defensa y promoción de sus intereses laborales.
Según la Ley Federal del Trabajo (LFT), los sindicatos tienen personalidad jurídica propia y están regulados por una serie de disposiciones específicas. La LFT, en sus artículos 356 a 385, regula la formación, registro, funcionamiento y derechos de los sindicatos.
Deducibilidad de las Cuotas Sindicales Según la LISR
Sin embargo, para efectos fiscales, la deducibilidad de estos pagos está sujeta a los criterios establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR). El artículo 27, fracción I de la LISR, establece que las deducciones deben ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente. En este contexto, «estrictamente indispensables» se refiere a aquellos gastos cuya omisión podría generar un menoscabo en el desarrollo de las actividades de la empresa.
Es importante señalar que la LISR busca garantizar que las deducciones fiscales se realicen de manera justa y equitativa, evitando que gastos no relacionados directamente con la actividad empresarial puedan reducir la base imponible del contribuyente.
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Resolución del TFJA sobre la Deducibilidad
La resolución de la Sala Regional de San Luis Potosí del TFJA subraya que los pagos a sindicatos por apoyo social no cumplen con el requisito de ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente. El Tribunal enfatizó que la deducibilidad de un gasto depende de su naturaleza y propósito.
La resolución IX-CASR-SLP-4 del Tribunal Federal de Justicia Administrativa establece que las cuotas sindicales pagadas por un contribuyente, cuando estos pagos se realizan como apoyo social a los programas del sindicato, no cumplen con el requisito de ser estrictamente indispensables según el artículo 27 de la LISR. En este caso, las cuotas sindicales, aunque pueden mejorar indirectamente el ambiente laboral, no son gastos necesarios para la producción o prestación de servicios del contribuyente.
Implicaciones de los Contratos Colectivos de Trabajo (CCT)
Todo sindicato de trabajadores tiene la finalidad de defender los derechos de sus integrantes, así como obtener mejores condiciones de trabajo, alcanzar ciertas conquistas laborales, salariales y prestaciones en beneficio propio y de sus familias (art. 356, Ley Federal del Trabajo -LFT-). Lo anterior se logra a través de la celebración y modificación de los contratos colectivos de trabajo (CCT), en los cuales las partes fijan las condiciones en las que debe prestarse el trabajo (art. 386, LFT).
Según la doctrina, los CCT constan de una serie de elementos, entre los que destacan los siguientes:
- De envoltura protectora: aquellos que le dan garantía al contrato mismo y su aplicabilidad.
- Obligacionales: se refieren a los derechos y las obligaciones pactadas por las partes.
- Normativos: condiciones de trabajo propiamente dichas aplicables a la empresa o el establecimiento.
Es totalmente válido que un empleador en un CCT se obligue a entregar ciertas cantidades de dinero al sindicato, con el objeto de que este otorgue a los trabajadores diversas prestaciones de carácter social, tales como ayuda de gastos funerarios, para útiles escolares, para desastres naturales, para fomentos al deporte o cultura; para la realización de cursos para la prevención y combate de delitos como trata de personas, de salud preventiva, de ecología, de igualdad de género; para la prestación de servicios médicos, quirúrgicos farmacéuticos y eventualmente hospitalarios, guarderías infantiles, lugares de descanso; para el establecimiento de tiendas en donde se venden artículos de consumo necesario a precios de mayoreo; para la concesión de becas para los trabajadores o sus hijos; para sufragar en cierta medida la operación de los centros de capacitación en las instalaciones sindicales, etc.
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Atendiendo al principio laboral de la primacía de la realidad, que es el equivalente al de materialidad en materia fiscal, las partes deben precisar en el contrato la cuantía por prestación a entregar por el patrón al gremio sindical, y el deber de este último de acreditar que esas cantidades se destinaron según lo pactado; esto significa, que el sindicato tiene que documentar el destino de los recursos, es decir tener el soporte de quienes los recibieron y para qué, así como compartir al patrón dicha evidencia.
Lo anterior, a efectos de que si el empleador es objeto de una revisión de parte de las autoridades fiscales, ya sea el Servicio de Administración Tributaria, Seguro Social o Infonavit, cuente con los elementos necesarios para demostrar la naturaleza y el destino de cada una de las prestaciones brindadas, y el impacto que ha tenido en sus colaboradores y en la productividad de la organización; pues diversas investigaciones confirman que este tipo de acciones tiene una incidencia significativa en los niveles de productividad y eficiencia, debido a la repercusión que guardan la proactividad y compromiso del personal en la obtención de los objetivos de la organización.
Según el estudio State of the Global Workplace de Gallup: un mayor compromiso de los trabajadores conlleva un aumento del 21 % en la rentabilidad y el 17 % en la productividad de las empresas.
De atender lo anterior, el sector patronal puede satisfacer el requisito de estrictamente indispensable de los gastos previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta, en caso de que el fisco les objete los pagos realizados a los sindicatos para el otorgamiento de prestaciones o programas sociales con base en la tesis aislada de la Sala Regional de San Luis Potosí, de rubro CUOTAS SINDICALES. CUOTAS SINDICALES. NO CONSTITUYEN UN GASTO ESTRICTAMENTE INDISPENSABLE, LAS QUE UN CONTRIBUYENTE SE OBLIGA A COOPERAR SOLIDARIAMENTE CON EL SINDICATO, CON LA FINALIDAD DE CONTRIBUIR EN LOS PROGRAMAS SOCIALES DE ÉSTE.- El artículo 27, fracción I de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 2015, establece que las deducciones autorizadas en ese Título deberán reunir entre otros requisitos, el ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente, salvo que se trate de donativos no onerosos ni remunerativos, que satisfagan los requisitos previstos en la ley y en las reglas generales que para el efecto establezca el Servicio de Administración Tributaria, y que se otorguen en los casos que ahí se indican.
Limitaciones a la Deducibilidad de Ingresos Exentos
Según la fracción XXX del artículo 28 de la LISR, los pagos que a su vez sean ingresos exentos para los trabajadores, no serán deducibles hasta por la cantidad que resulte de aplicar el factor de 0.53 al monto de dichos pagos; es decir, los referidos pagos sólo se podrán deducir en un 47%. Cuando las prestaciones otorgadas por los empleadores a favor de sus trabajadores que a su vez sean ingresos exentos para dichos trabajadores, en el ejercicio de que se trate, no disminuyan respecto a las otorgadas en el ejercicio inmediato anterior, los citados pagos se deducirán en un 53%, y el restante 47% no será deducible; de lo contrario, se aplicará lo indicado en el párrafo anterior.
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Procedimiento para Cuantificar la Proporción de Ingresos Exentos
De acuerdo con la regla 3.3.1.29 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2015, para determinar si en el ejercicio de que se trate disminuyeron las prestaciones otorgadas a favor de los trabajadores que a su vez sean ingresos exentos para dichos trabajadores, respecto de las otorgadas en el ejercicio inmediato anterior, se estará a lo siguiente:
Se obtendrá el cociente 1 conforme a la siguiente operación:
Total de remuneraciones y demás prestaciones pagadas por el empleador a sus trabajadores y que a su vez son ingresos exentos para efectos de la determinación del ISR de estos últimos, efectuadas en el ejercicio de que se trate (÷) Total de las remuneraciones y prestaciones pagadas por el empleador a sus trabajadores, efectuadas en el ejercicio de que se trate (=) Cociente 1
Se obtendrá el cociente 2 conforme a la siguiente operación:
Total de remuneraciones y demás prestaciones pagadas por el empleador a sus trabajadores y que a su vez son ingresos exentos para efectos de la determinación del ISR de estos últimos, efectuadas en el ejercicio inmediato anterior (÷) Total de las remuneraciones y prestaciones pagadas por el empleador a sus trabajadores, efectuadas en el ejercicio inmediato anterior (=) Cociente 2
Cuando el cociente 1 sea menor que el cociente 2, se entenderá que hubo una disminución de las prestaciones otorgadas por el empleador a favor de los trabajadores que a su vez sean ingresos exentos del ISR para dichos trabajadores y por las cuales no podrá deducirse el 53% de los pagos que a su vez sean ingresos exentos para los trabajadores.
Para determinar el cociente señalado en los numerales 1 y 2 anteriores, se considerarán, entre otras, las siguientes erogaciones:
- Sueldos y salarios.
- Rayas y jornales.
- Gratificaciones y aguinaldo.
- Indemnizaciones.
- Prima de vacaciones.
- Prima dominical.
- Premios por puntualidad o asistencia.
- Seguro de vida.
- Reembolso de gastos médicos, dentales y hospitalarios.
- Previsión social.
- Seguro de gastos médicos.
- Fondo y cajas de ahorro.
- Vales para despensa, restaurante, gasolina y para ropa.
- Ayuda de transporte.
- Cuotas sindicales pagadas por el patrón.
- Fondo de pensiones, aportaciones del patrón.
- Prima de antigüedad (aportaciones).
- Gastos por fiesta de fin de año y otros.
- Subsidios por incapacidad.
- Becas para trabajadores y/o sus hijos.
- Ayuda de renta, artículos escolares y dotación de anteojos.
- Ayuda a los trabajadores para gastos de funeral.
- Intereses subsidiados en créditos al personal.
- Horas extra.
- Jubilaciones, pensiones y haberes de retiro.
- Contribuciones a cargo del trabajador pagadas por el patrón.
Entre los ingresos exentos del pago del ISR más comunes que perciben los trabajores, podemos mencionar los siguientes:
- Tiempo extra exento.
- Aguinaldo exento.
- Prima vacacional exenta.
- Vales de despensa exentos.
- Fondo de ahorro exento.
En el caso de los ingresos gravados con el ISR para los trabajadores (sueldos y salarios gravados, tiempo extra gravado, aguinaldo gravado, prima vacacional gravada, premios de asistencia y puntualidad, bonos de productividad, etcétera), serán totalmente deducibles.
Dado el fallo mencionado, es crucial que las empresas revisen sus relaciones contractuales y los pagos realizados a sindicatos para asegurarse de su correcta clasificación y deducibilidad fiscal. La resolución emitida por la Sala Regional de San Luis Potosí del TFJA representa un recordatorio importante para las empresas sobre la necesidad de cumplir rigurosamente con los criterios de deducibilidad fiscal.
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