La administración tributaria constituye el eje transversal del desarrollo estatal, bajo la implantación de normativas permite el desarrollo de las operaciones y procesos del sistema tributario. Se reconoce que la capacidad tributaria es un pilar fundamental de la capacidad del Estado, al igual que la efectividad y eficiencia en la gestión del gasto público. La administración fiscal desempeña un papel vital para impulsar el crecimiento económico y la creación de empleo.
Los países en desarrollo enfrentan la necesidad de movilizar recursos adicionales significativos para cumplir con sus objetivos de desarrollo. Una administración tributaria que funciona bien aumenta la movilización de recursos nacionales, lo que permite a los Gobiernos invertir en infraestructura, educación y servicios sociales, motores fundamentales del crecimiento y el empleo. Así, resulta importante disponer de una estrategia para avanzar en los objetivos de mejorar la equidad del sistema tributario, así como para fortalecer la justicia en su administración. Su propósito debe ser facilitar el aumento de la recaudación fiscal, a fin de dotar a los países de un entorno fiscal estable y previsible, que favorezca el crecimiento, la equidad y el desarrollo (Junquera-Varela et al., 2017).
La Administración Tributaria como Negocio de Gestión de Información y Transformación Digital
El concepto de negocio de gestión de información sostiene que la información es un activo crítico y que una misión fundamental de la administración tributaria es la recolección, tratamiento, protección, análisis y uso estratégico de la información. Concebir la administración tributaria como un negocio de gestión de información supone un cambio estratégico que mejora su eficiencia, efectividad y legitimidad. Pasa de ser un recaudador reactivo a un gestor de información clave para el Estado.
Todas las funciones críticas -registro, declaraciones, pagos, auditoría- son procesos de gestión de información. Desde la recolección y verificación de datos hasta el cruce y validación, cada etapa depende de datos confiables. La gestión de riesgos tributarios también se basa en grandes volúmenes de datos, como registros aduaneros, financieros y bancarios. Asimismo, la gestión del cumplimiento se apoya en el uso estratégico de la información. Además, gracias al gran volumen de información que gestionan, las administraciones tributarias estarían en condiciones de ofrecer al gobierno y a la sociedad una variedad de servicios que van más allá de sus funciones estrictamente tributarias.
La transformación digital se refiere a adoptar tecnologías digitales para rediseñar procesos, servicios y estructuras en la administración tributaria, impulsar automatización, plataformas digitales, interoperabilidad de datos, inteligencia artificial, big data y servicios en línea. La implementación de políticas fiscales modernas vinculadas a administraciones tributarias coherentes es clave para avanzar en la Movilización de Recursos Internos (DRM). Un código tributario moderno debe incorporar tecnologías de la economía digital y facilitar la transformación digital de la administración. Se considera la transformación digital como habilitadora de la Movilización de Recursos Internos (DRM), al integrar tecnologías digitales con personal capacitado, procesos rediseñados, datos confiables y coordinación continua (IMF-WB, 2024).
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Entre los beneficios destaca la ampliación de la base tributaria, al permitir registrar a más contribuyentes, incluidos sectores informales, mediante big data y cruces de información. La digitalización incrementa la eficiencia al automatizar procesos y aplicar analítica para segmentar riesgos y focalizar auditorías. Además de los ingresos, otras capacidades esenciales en las iniciativas de Movilización de Recursos Internos (DRM) también se ven fortalecidas por la transformación digital. El cambio tecnológico ha representado importantes beneficios para el sistema en general. Los sistemas digitales de declaración de impuestos, la facturación electrónica y las evaluaciones tributarias automatizadas han mejorado significativamente las tasas de cumplimiento y han reducido los costos de cumplimiento para los contribuyentes. Proporcionar una orientación tributaria clara mejora el cumplimiento, al tiempo que disminuye los costos.
Funciones y Objetivos de las Administraciones Tributarias
El objetivo esencial de la Agencia Tributaria es el fomento del cumplimiento por los ciudadanos de sus obligaciones tributarias. Para ello, la administración tributaria es la pieza clave para lograr el cumplimiento tributario en la medida en que las cargas impositivas no fuesen altas (Torgler, 2009). Entonces debe usar sus facultades como parte de cumplimiento integral en el entorno socioeconómico.
Las funciones de la administración tributaria, según el CIAT (2016), están encaminadas y relacionadas con las obligaciones de los contribuyentes, lo cual incluye: registro apropiado, procesamiento de las declaraciones, verificación e inspección y suministro de servicio a los contribuyentes. La misión de la administración tributaria, según el CIAT (2016), indica que la actividad principal de la administración tributaria, constituida como misión es el cumplimiento de la legislación y regulaciones tributarias. Por tanto, corresponde a la Agencia Tributaria aplicar el sistema tributario de tal forma que se cumpla el principio constitucional en virtud del cual todos los ciudadanos han de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica.
Las actuaciones de control se llevan a cabo por los órganos de Gestión e Inspección Tributaria y Aduanera y están destinadas a detectar y corregir aquellas actuaciones de los contribuyentes que no se ajustan en sus obligaciones tributarias a lo que establecen las leyes, investigando, reprimiendo y sancionando a los infractores.
Servicios de Información y Asistencia
- Información y asistencia por Internet: En la página web de la Agencia Tributaria (sede.agenciatributaria.gob.es) es posible obtener información sobre normativa y procedimientos tributarios y, además, si se dispone de firma electrónica, realizar prácticamente todas las gestiones sin necesidad de desplazamiento a las oficinas.
- Datos fiscales y borrador de declaración: La Agencia Tributaria pone a disposición de los contribuyentes sus datos fiscales, con el objeto de facilitar la presentación de su declaración de IRPF.
- Programas de ayuda para la confección de declaraciones: Existen programas informáticos de ayuda para realizar las declaraciones de prácticamente todos los impuestos. Con ellos rellenar los formularios resulta mucho más sencillo.
Recursos Administrativos en Materia Tributaria
Disponer de un «sistema» de recursos administrativos, eficaz, para revisar los actos administrativos en materia tributaria, sin necesidad de acudir a la tutela judicial de los órganos jurisdiccionales, es un elemento necesario, para cumplir el principio de seguridad jurídica. El grado de satisfacción en el funcionamiento de los recursos administrativos es un indicador de la confianza que existe, en la relación bilateral entre las Administraciones tributarias y los ciudadanos. Sin embargo, en la práctica, en España, el control último de las Administraciones tributarias, los ciudadanos y los profesionales lo confían al control judicial, a través de la jurisdicción contencioso-administrativa. No confían, por los retrasos en la vía administrativa, y la denegación generalizada de los recursos de reposición, en el control por la Administración.
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Los recursos administrativos, como su nombre lo indica, se interponen y resuelven por la Administración, la que en estos procesos es Juez y parte, por lo que evidentemente la garantía que se pretende asegurar se vea limitada, aunque posibilita que la Administración efectúe una revisión de su actuación. Es por ello que los ordenamientos jurídicos le otorgan a los actos administrativos tributarios una presunción de legalidad, sin embargo es necesario que éstos se ajusten a Derecho, particular que posibilita entender que la presunción de la legalidad otorgada por Ley puede ser objeto de revisión o examen. Por otra parte, compartimos el criterio de Sarmientos Acosta el que nos expone que los recursos no se han definido como una garantía, a lo que se añade el excesivo rigor que se observa en la jurisprudencia.
Cuando el profesor explica a sus alumnos qué es un recurso les está mostrando uno de los medios de defensa que los particulares tienen contra el Estado. Seguridad Jurídica es un principio que en el Derecho Tributario exige la posibilidad de poder prever las consecuencias y el tratamiento de las situaciones y acciones de los contribuyentes, pudiendo anticipar las decisiones administrativas y judiciales pertinentes sobre esas situaciones y acciones. Se estudia en este artículo la situación numérica de la vía económico-administrativa, en 2017, tanto la estatal como la de las Corporaciones locales. Se valora la reforma en 2015 de la Ley General Tributaria y de la Ley básica de Procedimiento administrativo. No han introducido cambios sustanciales en esta materia, pese a los valiosos estudios doctrinales y anteproyectos de ley que existían.
Los Recursos de Reforma y Alzada en Cuba
Los profundos cambios introducidos en el régimen fiscal cubano a partir del año 1994, abarcó la legislación sustantiva con la promulgación de la Ley No. 73 “Del Sistema Tributario” y en materia de procedimientos con el Decreto Ley No. En la Ley No. 73 de 1994, se regulan tanto aspectos sustantivos, como aspectos generales de aplicación de los tributos, procedimientos para los cuales posteriormente se promulgó otra normativa que incorporó nuevos conceptos vinculados al establecimiento y aplicación de los tributos de forma general. El contenido del Decreto Ley No. Por otra parte debemos reconocer que modernizó los procedimientos tributarios y los acercó en alguna medida a la práctica tributaria internacional, le ofreció a los contribuyentes en un solo cuerpo legal sus deberes y derechos fundamentales y facilitó las tareas de control, gestión y fiscalización que debe desarrollar la Administración Tributaria, teniendo en cuenta el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias y la capacidad de riesgo adecuada.
Realizada esta antesala, consideramos que estamos en condiciones de referirnos a la regulación jurídica de los Recursos Administrativos en el Decreto Ley No. 169. En cuanto a concepto, el mencionado Decreto Ley No. 169, en su Capítulo V, establece que el proceso de revisión en vía administrativa, de las decisiones o Resoluciones de las Oficinas de Administración Tributaria (ONAT) es a través de los recursos de Reforma y Alzada, que se definen como procedimientos de impugnación, iniciados por los sujetos pasivos de la relación jurídico tributaria o por los responsables de las obligaciones tributarias, amparados en el Derecho que les concede la Ley, a fin de solicitar de la propia Administración Tributaria, la revisión de sus decisiones.
En su momento inicial o de primera instancia en la revisión administrativa no es exigida ninguna garantía o pago previo para la presentación del mismo, solo en segunda instancia o sea en el recurso de Alzada es que se exige el pago de la deuda determinada en calidad de depósito. En este aspecto existe una marcada diferencia con el resto de los recursos establecidos en la vía administrativa en el país, donde se exige como requisito, el cumplimiento o pago de lo dispuesto, independientemente de la presentación del recurso. Se caracteriza por la liberación de formalidades elevadas a fin de dar agilización a los trámites en aras de la solución de las inconformidades, siendo ejemplo de ello el propio escrito de presentación de los recursos el cual tiene un carácter abierto y solo se exigen elementos indispensables para identificar al sujeto que recurre, su capacidad para ello y la narración de los hechos y fundamentos de derechos que él mismo alude.
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El término para la posibilidad de iniciarse el proceso es de quince (15) días posteriores a la notificación de la decisión tomada por la Administración al sujeto pasivo, esto permite el proceso lógico de darle un carácter definitorio en la vía administrativa tributaria a las decisiones que esta tome y la continuidad a los procesos recaudatorios. El desarrollo del proceso de revisión, como hemos observado, a pesar de que se produce un retorno al análisis de los elementos que conllevaron a la toma de la decisión inicial y que es impugnada por el reclamante, como etapa del proceso de revisión tiene un carácter continuado, con términos establecidos, los cuales comienzan a correr desde el momento en que es recepcionado el recurso por la Administración Tributaria, con el cumplimiento de todos los requisitos legales que debieron ser revisados en esa etapa inicial. Una de las características significativas de esta etapa es la interacción que se produce entre todas las áreas de trabajo de la Oficina de Administración Tributaria que participaron en la toma de la decisión inicial, pues a diferencia de la etapa inicial y de conclusión del proceso de revisión de los Recursos de Reforma y Alzada, las responsabilidades recaen principalmente en las áreas jurídicas.
Sobre el tema antes señalado, el Decreto Ley No. 169, en su artículo 41, reconoce que las decisiones tomadas por la Administración pueden ser confirmadas, modificadas o dejadas sin efecto o anuladas, lo que en la práctica procesal se clasifica en fallos:
- Fallo Sin Lugar: En este caso se reconoce que el actuar de la administración tributaria ha sido correcto ajustado los hechos y derecho que le asiste a la misma, al respecto podemos remitirnos al articulo 689 LPCAL en su primer párrafo el cual dispone que: “La sentencia desestimará la demanda cuando la disposición o resolución impugnada se ajuste a derecho.”
- Fallo de Desistido o Abandonado: Esto solo produciría efectos entre las partes, dándole un carácter de reconocimiento del reclamante ante la decisión inicialmente tomada por la administración, constituyendo el final del proceso de revisión en la vía administrativa y la pérdida del derecho a impugnar nuevamente esta en la vía contenciosa judicial.
La Prueba en los Recursos Administrativos Tributarios
Nos planteamos como objetivo general fundamentar la necesidad de perfeccionar las normas de procedimiento tributario en cuanto a la Prueba en los recursos de Reforma y Alzada a partir de su fundamentación teórica, la caracterización de la legislación y su aplicación. Entre los principales resultados logrados está en haber demostrado la necesidad del perfeccionamiento de los preceptos analizados en el Decreto Ley No.
El término prueba posee una diversidad de usos en el Derecho Procesal, es así que es utilizado para denominar válidamente un medio, un procedimiento y un resultado, pero también suele servir para identificar una actuación procedimental y es así que se denomina en el proceso, que está abierto a prueba, o en plazo de pruebas, en esencia como señala el profesor Mendoza el término prueba ”(…) es identificado como el medio o instrumento utilizado en el Iter Procesal. El tema relacionado con la prueba es bastante debatido en la ciencia jurídica y procesal, incluso pudiéramos calificarlo como controvertido siguiendo el criterio de Ramos Méndez ya que todos los que tratan el referido tema poseen un concepto intuitivo de lo que es la prueba, por lo que al querer proponer una definición dogmática surgen las discrepancias, a pesar de que la mayoría de los autores se inclinan por ubicarla en cada disciplina estrictamente del proceso. En lo que respecta a la admisión se exige que las pruebas deben ceñirse a la materia del proceso y son inadmisibles las que no se refieran a los hechos discutidos, así como las legalmente ineficaces.
Lo que nos permite interpretar de manera general, es que son aceptados todos los medios de prueba, sin embargo, en el propio año 1997, a sólo seis meses de haberse promulgado el mencionado Decreto Ley 169, fue dictada por la ONAT la Circular Jurídica No. De esta manera podemos entonces afirmar que se pueden aceptar todos los medios de prueba que cumplieran con el requisito de la idoneidad, y que no estuvieran entre las excepciones que establece dicha Circular, nos referimos al Fax, por lo que entonces se acepta la Confesión de los funcionarios de la Administración, la Documental y demás medios que se regulan en la Ley de Trámites Civiles, sin establecer especificidades.
La prueba documental es por excelencia la más utilizada en estos procesos, téngase en cuenta que la Administración Tributaria en sus procedimientos utiliza Declaraciones Juradas, Registros Semanales de Ingresos, Talonarios de pago, Balances Financieros, etc y no existe pronunciamiento alguno en el Decreto Ley No. Así mismo apreciamos que existe una desactualización de la normativa jurídica tributaria, en relación con la utilización de las nuevas tecnologías por las Oficinas de Administración Tributaria, pues a pesar de que el Decreto Ley que nos ocupa, hace referencia a los registro en soporte informático, es omisa en cuanto a su utilización como medio de prueba y en tal sentido mantenemos la opinión de que es necesario su reconocimiento en la Norma Tributaria analizada, debiendo ser incorporada como un medio de prueba documental.
Impacto de la Administración Tributaria en el Crecimiento Económico y la Formalización
Estimaciones recientes indican que se requerirá el equivalente al 3,4 % del PIB mundial proyectado para 2030 para alcanzar los Objetivos de Desarrollo Sostenible (ODS) vinculados a salud, educación, agua y saneamiento, acceso a electricidad e infraestructura vial. Si se incluyen los costos de mitigación y adaptación al cambio climático, la necesidad de financiamiento asciende al 3,8 % del PIB mundial de forma anualizada. Se observa que los ingresos fiscales son fundamentales en el contexto de Movilización de Recursos Internos.
Una administración tributaria eficaz es una herramienta poderosa para generar empleo. Al mejorar la recaudación de ingresos, reducir los costos de cumplimiento, apoyar la formalización de las empresas y fomentar la confianza de los inversionistas, los Gobiernos pueden crear un entorno propicio para que las empresas prosperen y el empleo aumente. En numerosas economías en desarrollo, una proporción significativa del empleo se encuentra en el sector informal, donde las empresas operan al margen de los marcos regulatorios. Fomentar el cumplimiento fiscal a través de procedimientos simplificados, mejores servicios para los contribuyentes y una comunicación clara de los beneficios -como los que ofrecen las herramientas tributarias digitales- puede promover la formalización. Por ejemplo, en 29 países de la OCDE, una reducción del 10 % en la carga administrativa tributaria dio lugar a un aumento del 4 % en las tasas anuales de ingreso de las empresas a la economía formal.
El cumplimiento del pago de impuestos predecible y transparente fomenta un entorno favorable para los negocios al reducir la incertidumbre. Los inversionistas buscan sistemas tributarios estables y justos en los que se recompense el cumplimiento y las cargas fiscales se distribuyan equitativamente. Los Gobiernos pueden aumentar la confianza de los inversionistas garantizando prácticas de cumplimiento justas, manteniendo la transparencia e implementando auditorías basadas en el riesgo. Datos recientes muestran que aumentar la eficiencia interna -a través de una mejor gestión de los recursos humanos, el registro de los contribuyentes, los mecanismos de cumplimiento voluntario y la exigencia del pago de impuestos- permite a las administraciones tributarias desbloquear ingresos adicionales.
Caso de Estudio: Cooperativa Mushuc Runa
Un caso representativo de esta problemática es la Cooperativa Mushuc Runa, la cual ha visto disminuida su liquidez debido a la problemática referenciada anteriormente. El objetivo general es diagnosticar mediante un análisis del pago del anticipo al impuesto a la renta, para la determinación de los recursos disponibles para la inversión del sector cooperativista de Tungurahua. El 90% de los encuestados dice que el pago del anticipo del impuesto a la renta afecta a las Cooperativas, por su forma de cálculo, el 10% afirma que la cooperativa por ser sólida puede afrontar este impuesto. El 100% de los encuestados están de acuerdo con que el pago del anticipo impuesto a la renta se va incrementando. En cuanto al análisis de las inversiones que mantiene la entidad se pudo detectar un incremento del 29% en los tres últimos años. Es importante recalcar que en el año 2014 la Cooperativa Mushuc Runa disminuye su pago de anticipo del impuesto a la renta, reflejando un incremento del 28% del valor de las inversiones para este año, es decir el pago del anticipo impuesto a la renta sí afecta el nivel de inversión de la entidad.
Retos y Mejoras en la Gestión Tributaria
Existe una insuficiente regulación jurídica de la prueba en los recursos de Reforma y Alzada en el Decreto Ley No. No se regula por la legislación tributaria el principio general de la carga de la prueba que se reconoce en los procedimientos tributarios de tramitación de los Recursos Administrativos Tributarios. No se ha regulado el trámite referido en la mencionada Circular, relativo a la comunicación al reclamante de que las pruebas aportadas no son aceptadas y proceda a subsanarla (no se conoce el momento del proceso, ni medio jurídico a utilizar para dicha comunicación, ni términos a ofrecer para la subsanación). No existen preceptos legales atemperados a la utilización constante de la ONAT de los medios informáticos y que éstos sean llevados a los Recursos Administrativos Tributarios como pruebas. Las normativas de procedimientos remiten a las regulaciones sobre la prueba que establece la LPCAL, siendo omisa en cuanto a la Confesión de los funcionarios de la Administración que no debe ser aceptada como medio de prueba. Las presunciones establecidas en la legislación tributaria no se reconocen como prueba, ni existe pronunciamiento a su aceptación o no de prueba en contrario.
Aunque el cambio tecnológico ha representado importantes beneficios para el sistema en general, se reconoce que todavía existían grandes retos relacionados con el proceso de pagos de impuestos y el cumplimiento de obligaciones. Sin embargo, una administración fiscal ineficiente puede obstaculizar el crecimiento empresarial y desalentar la inversión. Los elevados costos de cumplimiento y las complejas regulaciones tributarias a menudo obstaculizan la productividad y el crecimiento de las empresas, limitando su capacidad para crear empleos. De la calidad de la respuesta que se elabore en este momento depende evitar caer en nuevos errores e incluso en colocar al reclamante en estado de indefensión, siendo necesario ser lo extremadamente detallado en la substanciación de las explicaciones sobre los hechos y el derecho que dio paso a las nuevas decisiones tomadas en el fallo del recurso.
Para que una administración tributaria funcione bien se debe dar prioridad a medidas que generen confianza, como una comunicación clara de las obligaciones tributarias y mecanismos accesibles de resolución de conflictos. A medida que las economías evolucionan, las administraciones tributarias deben adaptarse a los cambios en los modelos de negocios y los avances tecnológicos, garantizando que las reformas sigan siendo eficientes, equitativas y orientadas al crecimiento.
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