El tratamiento tributario de las regalías en México presenta diversas vertientes, especialmente en operaciones internacionales. Este análisis abarca tanto el Impuesto Sobre la Renta (ISR) como el Impuesto al Valor Agregado (IVA), considerando la residencia del beneficiario y la existencia de convenios para evitar la doble imposición.
Impuesto Sobre la Renta (ISR)
Atendiendo al texto del artículo 167 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), el pago de regalías será gravable para el residente en el extranjero, cuando los bienes por los cuales se estén pagando las regalías, se aprovechen en México o cuando dichas regalías se paguen por un residente mexicano. De darse entonces cualquiera de los supuestos previos, los pagos por concepto de regalías, provenientes por su aprovechamiento en territorio mexicano, o provenientes de un residente en México, estarán sujetos a una tasa impositiva del treinta y cinco por ciento (35%).
Es importante mencionar que en materia fiscal, México tiene celebrados diversos convenios para evitar la doble tributación y combatir la evasión fiscal, mismos que podrían ser aplicados para el caso de que el propietario sea residente en el extranjero o en territorio nacional. De existir algún convenio vigente, sería posible que el propietario de las marcas que recibirá el pago de las regalías, sufra una retención menor a la establecida en la Ley del Impuesto sobre la Renta.
A manera de ejemplo, actualmente México tiene celebrado y en vigor el “Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno del Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para Evitar la Doble Imposición e Impedir la Evasión Fiscal en Materia de Impuestos sobre la Renta y Ganancias de Capital”.
Regalías por Software
En operaciones internacionales por el otorgamiento del uso o goce de software para equipos electrónicos o de cómputo, que un contribuyente nacional pague a un residente en el extranjero, se presentan dos vertientes: que el extranjero sea residente en un país con el que México tenga celebrado un convenio para evitar la doble imposición fiscal, o que resida en uno sin tal convenio. En este último caso, cuando se realicen pagos por el uso o goce temporal de derechos de autor por programas o conjunto de programas para computadoras, o sean aprovechados estos conceptos por un residente en territorio nacional, serán objeto de la retención del 25 % por concepto de ISR, en términos de los artículos 1o., fracción III y 167, fracción II de la LISR, en relación con el 15-B del CFF.
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Caso contrario a lo que sucede con los residentes extranjeros con los que nuestro país tiene celebrado un convenio para evitar la doble tributación, en donde debe privilegiarse las tasas convenidas por los Estados contratantes, en vez de aplicar la regulación fiscal prevista en la Ley doméstica del país donde se considere la fuente de riqueza, con fundamento en el precepto 133 de la Constitución, las leyes emanadas de ella y todos los tratados internacionales que estén de acuerdo con la misma. En ese tenor, generalmente en el numeral 12 de los diferentes convenios se establecen tasas diferenciadas, en relación con la prevista en la LISR; por lo que en principio, estas debieran considerarse para la retención correspondiente.
Sin embargo, el Estado mexicano ha aceptado los comentarios emitidos por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), respecto al pago por derechos parciales de software para uso en el negocio del adquirente, cuando se trata de derechos para distribuir copias de software estandarizado, que no contienen ningún elemento distinto al que se enajena al público en general, porque se considera una aplicación estandarizada o estándar; la cual no queda comprendida dentro del régimen de regalías; y por ende, no debe efectuarse retención alguna. No así, cuando el software tiene una aplicación especial o específica, con alguna adaptación especial o específica para el adquirente o el usuario, en cuyo caso, sí será objeto de la retención del ISR, bajo el régimen por el pago de regalías. Ambos supuestos son reconocidos en estos términos por la autoridad fiscal, como se observa en la regla 2.1.37. de la RMISC 2021.
Licencias de Marca y Precios de Transferencia
En efecto, en muchas de las empresas multinacionales, una marca es el propio producto y, por lo tanto, prácticamente representa la imagen que la empresa transmite al mercado. Ahora bien, en los últimos años se ha observado como una práctica recurrente por parte de diversas empresas, la celebración de contratos de licencia de marca entre sus partes relacionadas, lo cual resulta lógico para que las empresas que son propietarias de ciertas marcas puedan operar de manera eficiente en otros países. Hasta el presente punto, resulta muy razonable considerar a la licencia de marcas como una actividad normal y hasta positiva para las empresas; la problemática surge cuando la estructura y requisitos que le dan a los contratos de licencia de uso de marcas no cumple con disposiciones aplicables en materia fiscal. Al ser una marca que explotará una empresa “hermana”, las multinacionales consideran que no es necesario establecer un monto correspondiente al pago de regalías por la explotación de las marcas.
Tratándose de operaciones entre partes relacionadas, debe recordarse que existen las disposiciones en materia de precios de transferencia, dentro de las cuales impera el principio Arm’s Lenght o de Plena Competencia, establecido por la propia Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE). Para hacer más evidente lo anterior y a lo que hace referencia el principio de Arm’s Lenght, imaginemos que Coca-Cola le permite a una empresa mexicana que no tiene ninguna relación con las empresas de Coca-Cola, utilizar y explotar la marca “Coca-Cola”, para que dicha empresa venda su propio refresco de cola. Resulta absurdo que, siendo Coca-Cola una marca que vale aproximadamente $35.4 billones de dólares, dicha empresa le permita utilizar a la empresa mexicana, su marca, de forma gratuita, cuando la empresa mexicana obtendrá un beneficio evidente por la explotación de dicha marca.
Bajo tales consideraciones, las partes relacionadas tendrán no solamente que celebrar sus contratos de licencia de uso de marcas pactando una contraprestación por dicho uso, sino que dicha contraprestación tendrá que estar ajustada a valores de mercado, considerando una valuación real de la marca, al tiempo en el que se están concediendo los derechos de uso y explotación de la marca.
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En el presente análisis no se detallará cómo debe determinarse el valor ni los métodos de precios de transferencia que podrían utilizarse, sino que únicamente pretende transmitirse la relevancia de que los contratos de licencia de uso de marcas entre partes relacionadas sean celebrados a valor de mercado.
Ajuste de Márgenes
i) Un reajuste de los márgenes de la contraprestación que debería corresponder por la operación, establecidos a valor de mercado.
Impuesto al Valor Agregado (IVA)
En materia de impuesto al valor agregado, tanto la importación como la exportación de bienes intangibles, son actividades gravadas. La tasa que resultará aplicable y el tratamiento que tendrá el pago de regalías, dependerá del lugar de residencia de quienes participen en el contrato de licencia de uso de la marcas.
En tal supuesto, la tasa aplicable será la general del dieciséis por ciento (16%). Por el contrario, en caso de que el propietario de las marcas sea un residente para efectos fiscales en México y la licencia de uso se otorgue a un residente en el extranjero, se considerará como una exportación de bienes intangibles, por lo que dicha operación estará gravada a tasa cero por ciento (0%), de conformidad con el artículo 29, fracción III de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
La práctica fiscal de Acedo Santamarina, S.C. participa activamente en el asesoramiento de empresas, para la estructura adecuada de este tipo de operaciones.
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