La contabilidad, ese arte que a menudo pasa desapercibido, posee un legado que abarca más de siete mil años, emergiendo de las sociedades antiguas que sentaron las bases de lo que hoy conocemos.
Orígenes de la Contabilidad
El origen de la contabilidad como herramienta para llevar registro y control de los bienes y transacciones humanas se remonta a los inicios de la historia. Como bien sabemos la humanidad siempre ha tenido diversas necesidades y si bien es cierto que en cada una de las épocas, éstas no han sido las mismas nos hemos visto en la constante necesidad de llevar a cabo un control y registro de todas las transacciones o hechos económicos que se derivan de su actividad. Por lo tanto, desde tiempos muy remotos la contabilidad ha tenido su cauce en la cotidianidad de cada una de esas épocas, adaptándose a las características del momento. Sin embargo, su objetivo se ha preservado: tener conocimiento e información respecto de los bienes, derechos y obligaciones con las que cuenta.
Diversos historiadores han demostrado que el ser humano ha necesitado hacer cuentas y dejar constancia de su actividad económica, así como de su patrimonio. Es decir, de los bienes que elaboraba y los que recolectaba en su momento, de los que cazaba, de los que consumía y de los que aún poseía; bienes que mantenía guardados o almacenados, que prestaba y/o de los que enajenaba por lo que a lo largo del tiempo ha empleado técnicas contables para proyectar este intercambio comercial.
Las primeras civilizaciones se las ingeniaron para dejar constancia de lo anterior mediante símbolos y elementos gráficos, por ejemplo, los jeroglíficos de la época egipcia, mientras que años más tarde aparecería la escritura babilónica, el alfabeto fenicio, el alfabeto griego y por último el abecedario latino.
En tiempos remotos, las transacciones comerciales y el pago de tributos se registraban meticulosamente en tablillas de barro.
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Contabilidad en las Civilizaciones Antiguas
El indicio más remoto de contabilidad del que se tenga data desde la época de la civilización mesopotámica, tuvieron existencia miles de años antes de la era cristina y, debido a su auge económico, tuvo la necesidad de contar con elementos de la contabilidad. Posteriormente, también surgieron manifestaciones adicionales de contabilidad en Egipto. Los asirios también llevaron a cabo registros contables de carácter fiscal, impresos en tablillas de barro.
Gertz cita la Enciclopedia Británica, encontrando que en el Imperio Egipcio, en el año 2 500 a.C., los escribas llevaban testimonios de todas las actividades financieras. Gertz afirma que en el Código de Hammurabi se hace mención de la práctica contable (Beger-París, 1901).
Para comprender la importancia de este código, en Wikipedia encontramos información sobre el Código de Hammurabi, creado c. 1750 a. C. (según la cronología media) por el rey de Babilonia Hammurabi: es uno de los conjuntos de leyes más antiguos que se han encontrado y uno de los ejemplares mejor conservados de este tipo de documentos creados en la antigua Mesopotamia y, en breves términos, se basa en la aplicación de la ley del Talión, y unifica los códigos existentes en las ciudades del imperio babilónico.
En este código, se regulan el comercio, el trabajo asalariado, los préstamos, los alquileres, las herencias, los divorcios, la propiedad, las penas por delitos de robo, asesinato, etcétera. De lo anterior podemos comprobar que, en efecto, el Código de Hammurabi consideraba, entre otras actividades, el comercio, el trabajo asalariado, los préstamos y la propiedad, las cuales requieren de la actividad contable para el registro y control de esas operaciones.
Gertz, cita a C. Pagani (I Libri Comerciali) quien afirma que en Grecia y, sobre la práctica contable, nos dice que en Atenas, en el siglo v, a.C., había leyes debido a que la recolección de impuestos obligó a los causantes de aquella época a conservar pruebas de sus pagos en tabletas de barro.
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La Edad Media y el Renacimiento
A medida que la historia progresó hacia la Edad Media, el concepto de la contabilidad experimentó un significativo avance, aunque de manera informal. A pesar de la caída del imperio Romano, las prácticas contables se conservaron y lograron un notable progreso a lo largo de la Edad Media. En el siglo VIII Europa fue invadida por los Normandos, quienes también practicaban el comercio. Estos se establecieron en Sicilia, después de asolar las costas de Inglaterra y Francia.
De esta época se conserva una ordenanza de Carlomagno. El Capitulare de Villis, mediante la cual se exigía a sus escribanos un inventario anual de las pertenencias del imperio y el registro en libros de sus transacciones económicas en términos de ingresos y egresos. Entre los siglos VIII y XII, en Europa Central, por mandato de los señores feudales, los libros de contabilidad eran llevados por escribanos.
Las ciudades de Venecia, Génova y Florencia fueron durante esa época el epicentro del comercio, la industria y la banca constituyéndose en las pioneras de la contabilidad por partida doble. De esta época se han hallado varios testimonios de práctica contable desarrollada.
En 1157 un genovés, Ansaldus Boilandus, repartió beneficios a una sociedad comercial con base en saldos de cuentas de ingresos y egresos; en 1211 un comerciante florentino llevaba sus libros de contabilidad en forma tan acertada y peculiar que dio origen a la llamada Escuela Florentina. En 1263 en España, el rey Alfonso El Sabio impuso a los funcionarios públicos la obligación de llevar cuentas anualmente. El mayor avance de la contabilidad en la edad media se dio con la aparición de los libros auxiliares, los cuales permitían a los comerciantes registrar sus cuentas por clientes.
La técnica de la partida doble, que implica el equilibrio entre débitos y créditos, comenzó a aplicarse en contextos prágmáticos. En 1400 surgió la idea de la contabilidad por partida doble, cuando se incluyeron las cuentas patrimoniales en los libros del mercader florentino Francesco Datini.
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Dos acontecimientos de gran importancia sucedidos en el siglo XV permitieron un notable avance de la actividad contable: la generalización de los números arábigos y a la aparición de la imprenta. Este último desarrollo facilitó la divulgación de los conocimientos impartidos por los monjes de la época y los mercaderes, hombres pujantes en la economía.
Se tiene información de que, en el Renacimiento, Benedetto Cotrugli Raugeo fue el pionero del estudio de la contabilidad ya que en 1458 concluyó su obra Della mercatura et del mercante perfetto, en la que se muestra el registro de operaciones mercantiles por partida doble, la cual fue impresa hasta 1573.
Sin embargo, fue en el año 1494 cuando este método fue sistematizado en la obra del fraile franciscano Luca Pacioli, quien es honrado como el “padre de la contabilidad”. En 1494 aparece Fray Luca Pacioli, considerado como el padre de la contabilidad por su obra publicada en Venecia titulada La Summa de Arithmética, Geometría Proportioni et Proportionalitá, en la que se documentó por primera vez el concepto de principios contables y el de partida doble, explicándolo a detalle, así como los distintos libros contables utilizados en su época. De igual forma se aprecia la creación del método: la teoría y la práctica interdisciplinaria.
Fray Luca Pacioli, nacido en Borgo San Sepolcro, Toscana, hacia 1445, sin haber sido contador trabajó como catedrático en las universidades de Roma, Padua, Florencia y Asís, y redactó con gran maestría un tratado de contabilidad, en el cual sostiene que para su aplicación se requiere el conocimiento matemático. En el año 1494 publicó su famosa obra “Summa de Arithmetica, Geometría, Proportioni et Proportionalita”, de gran contenido matemático, dedicando tan solo una parte a aspectos contables”2. “En el Giornale deben registrarse todas las operaciones en términos de “debito” y “crédito”, y en el cuaderno debe aparecer cada una de las cuentas.
Ahora bien, la trascendencia de la obra de Pacioli en la actualidad es indiscutible y notoria, ya que sin esta publicación detallada respecto de cómo llevar la contabilidad, sería incierto saber cómo sería su proceso al día de hoy, ¿cuánto tiempo más habría transcurrido para que las entidades que se formaron años después llevaran un proceso basado sobre una misma línea? Es incluso tan importante en ese momento histórico, ya que cuando se comenzaron a formar negocios que dependían de más de una persona -porque había más de un propietario y por lo tanto varios a cargo de la entidad-, la necesidad de llevar contabilidad era imperiosa, ya que no sólo una persona era la interesada de esta información.
La Revolución Industrial y la Contabilidad de Costos
Con la llegada acelerada de la Revolución Industrial en los siglos XVIII y XIX, la contabilidad no se quedó atrás y se adaptó a la dinámica de nuevos modelos comerciales. Los cambios más profundos y de mayor repercusión presentados en la actividad contable en toda su historia, tuvieron lugar a partir del siglo XVIII. La Revolución Francesa, La Revolución Industrial en Inglaterra, la filosofía individualista de Hegel y Kant, sentaron la base para el resurgimiento del comercio en Europa, en especial en Inglaterra, y el nacimiento del liberalismo, predicado por Adam Smith y David Ricardo, la contabilidad inició su más espectacular transformación.
La necesidad de producción en masa fomentó el surgimiento de nuevas áreas dentro de esta disciplina, como la contabilidad de costos. Al mismo tiempo, la estandarización en la presentación de los estados financieros comenzó a tomar impulso, elemento fundamental para que propietarios e inversores pudieran realizar decisiones informadas y estratégicas.
En Alemania, en el año 1518, Grammateus publicó un libro combinado de algebra y contabilidad; siete años más tarde, Tagliente escribió en Italia un tratado completo sobre contabilidad. En 1590 se imprimió el primer estudio formal de contabilidad en español, cuyo autor fue Bartolomé Salcedo de Solórzano, pionero de esta disciplina en España.
En los siglos XVII y XVIII, ante el apogeo del mercantilismo en Holanda, Francia e Inglaterra y el nacimiento de los emporios comerciales e industriales, se establecieron en estos países, especialmente en Inglaterra, la profesión contable como una actividad independiente, profesional y libre. Carlos Manuel VI, rey de Piamonte, reorganiza la profesión contable y exige que solo el contador autorizado sea la persona calificada para ejercer esta profesión.
La Contabilidad en la Era Moderna y Contemporánea
El siglo XX y lo que va del XXI han sido testigos de otra profunda transformación en la contabilidad, impulsada por la revolución tecnológica que ha permeado todos los aspectos de la vida. El advenimiento de las tecnologías digitales y el software especializado ha facilitado un aumento notable en la eficiencia y automatización de procesos contables.
En Francia, donde las finanzas públicas eran exclusividad real, pasaron al dominio popular, gracias al célebre contador Count Mollier. A partir de 1895, en Estados Unidos, como consecuencia del bloqueo económico de Inglaterra, se comenzó a llevar a cabo una serie de inventos e innovaciones tecnológicas en la industria y en la agricultura. La contabilidad paralela a ese desarrollo se institucionalizó, constituyéndose en una actividad académica en la Universidad de Pensilvania en 1881 y reconocido como gremio profesional a través de la American Association of Public Accountants en 1886.
En Europa surgieron agremiaciones similares. En Edimburgo, en 1854; en Francia, 1891; en Austria, 1895; en Holanda, 1895, y en Alemania, 1896. En Italia, en 1893 comenzó a regir el Código Mercantil, regulador de la práctica contable en ese país.
En Estados Unidos, como consecuencia del desarrollo industrial y el crecimiento de las empresas, empezaron a aparecer las máquinas de contabilidad, lo que facilitó el procesamiento de la información. Para estos años, el gobierno, la banca, las bolsas de valores, comenzaron a exigir los estados financieros certificados por contadores públicos independientes.
La organización American Institute of Public Accountant se encargó de reunir agrupaciones profesionales con el fin de estudiar los problemas contables, y en 1934 surgieron las primeras seis reglas de los principios contables de hoy. En los años 1936, 1941, 1948 y 1957 se publicó, verificó y adicionó, por parte de la American Accounting Association (AAA), todo lo relacionado con los principios contables”4.
Dicho lo anterior, no cabe duda de que la contabilidad es una actividad que, a pesar de haber tenido diferentes formas de plasmarse a lo largo de la historia, su objetivo ha estado encaminado a un mismo fin, de tal manera que los individuos interesados tuvieran al alcance conocimiento estadístico respecto del estado de su economía catapultando las decisiones que se tomasen siempre con la intención de mejorar.
Antecedentes Históricos en Colombia
“En la América precolombina, donde predominaban tres culturas relativamente desarrolladas-Aztecas en México, Inca en Perú y Chibcha en Colombia-, no se conocía la escritura alfabética. Con la llegada de los españoles a territorio americano se inició en este territorio una actividad económica sin precedentes. Los conquistadores obtuvieron de la corona múltiples concesiones, lo que dio comienzo a la explotación no solo de los recursos naturales sino también de los aborígenes.
En 1605 se establecieron en América tres tribunales (Santafé, Lima y México), se nombraron contadores especiales en La Habana y Caracas y se dictaron normas de manejo contable. En 1678, Felipe IV determinó que los contadores reales debían presentar cada dos años cuentas en términos de “Cargo” y “Data” (debe y haber) al Real Tribunal de Cuentas.
Contabilidad en Colombia
En Colombia, después de la independencia, se continuaron usando por mucho tiempo las técnicas contables traídas de los españoles, de acuerdo con las ordenanzas del Bilbao. En 1821, mediante la ley del 6 de octubre, se organiza la Contaduría General, con el fin de reglamentar el funcionamiento de la Oficina de Contaduría de Hacienda con cinco contadores bajo nombramiento oficial.
Treinta años más tarde se sustituye la Corte de Cuentas por la Oficina General de Cuentas, en la cual se establece como jefe un funcionario denominado Contador Mayor Presidente. A comienzos del presente siglo y como resultado del desarrollo de la actividad comercial, financiera e industrial del país, se reglamentó la revisoría fiscal y se decretaron algunas normas tributarias con el fin de incentivar la inversión privada.
Años más tarde, estos ejemplos fueron seguidos por otras ciudades del país, que a la postre dieron origen a la organización definitiva de gremios de contadores. En 1923 se expidió la ley 17 mediante la cual se amplió la Escuela Nacional de Comercio y sus enseñanzas se orientaron de acuerdo con los modelos europeos. La actividad industrial continuó su desarrollo para fomentar la creación de sociedades anónimas, para lo cual el gobierno expidió la ley 58 de 1931, mediante la cual se creó la figura del Revisor Fiscal.
En 1951 se creó el instituto Nacional de Contadores Públicos (INCP), conformado por contadores de gran trayectoria. La ley 145 de 1960 reglamentó definitivamente el ejercicio de la profesión y fijó los requerimientos necesarios para su práctica.
Historia de la Contabilidad Pública
“La contabilidad gubernamental provino primero de España, que como Estado conquistador fue consciente de su importancia y por ello vinculó como partícipes indispensables de toda expedición, junto a los militares, al geógrafo, el cura doctrinero y el contador, organizando las cuentas de la Colonia desde sus inicios. España consolidó la organización contable sobre criterios de la cultura latina, consecuencia de su actitud abierta al arte y el conocimiento europeo de la época.
En 1263 Alfonso el Sabio ordenó la organización de las cuentas reales e impuso a los funcionarios encargados de la administración, la obligación de rendir cuentas, practica regulada totalmente en 1436, cuando la función de vigilancia se asigno a los Oidores de la Real Audiencia; en 1476 se emiten ordenanzas reales estableciendo la forma de rendir las cuentas. Todas las prácticas fueron trasplantadas a la Nueva España (América española), con la designación de contadores reales, quienes junto con su nombramiento recibían una cédula de instrucciones con elaborados reglamentos de contabilidad fiscal y forma de llevar los libros.
A partir de 1551 el rey Felipe II ordena llevar contabilidad por partida doble, procedimiento retractado en 1923, cuando se retornó a la partida simple y los sistemas de caja. Durante este siglo largo de historia, la contabilidad se caracteriza por la incertidumbre de su quehacer y la responsabilidad de su construcción. La responsabilidad de la elaboración de información contable se desplazó reiteradamente de las ramas ejecutiva, a legislativa y judicial del poder público, sin establecer un criterio acertado sobre la importancia administrativa de la contabilidad, cuya práctica fue accidentada e intermitente, siendo normal su abandono en épocas de guerra, constituyendo los eventos bélicos, tan rutinarios en el pasado siglo, el argumento justificativo ante el parlamento para no informar las cuentas de la Nación.
Hitos Importantes en la Contabilidad Pública Colombiana
- 1819: Se determina la vigencia de las normas contables del gobierno español, restableciendo el Tribunal de Cuentas y creando una Dirección y Superintendencia General de la Hacienda.
- 1821: Se reglamenta el pago de la deuda pública y el libro de la deuda nacional.
- 1824: Por Ley del 3 de agosto se suprime la Contaduría General de la Hacienda, se crea la Dirección General de Hacienda, con Contadurías Seccionales, formada por cinco directores.
- 1846: La Ley del 9 de junio reglamenta el funcionamiento de la Contaduría General de la Hacienda y determina trámites para el fenecimiento de cuentas.
- 1847: Por Ley séptima se establece la Corte de Cuentas, compuesta por un juez y sus jueces auxiliares nombrados por el ejecutivo, con funciones de examen y fenecimiento de cuentas en primera instancia.
- 1850: La Ley 20 crea la Oficina General de Cuentas sustituyendo a la Corte de Cuentas, dirigida por un Contador Mayor Presidente.
- 1857: Por Ley del 19 de febrero los contadores de la Oficina General de Cuentas pasan a ser nombrados por el Congreso.
- 1912: Se deroga el Código Fiscal de 1873 determinando que la Corte de Cuentas tendrá diez magistrados, nombrados por el Tribunal Supremo de lo Contencioso Administrativo para períodos de cuatro años y se reglamenta su funcionamiento. La Ley 110 del mismo año determina procedimientos para el cálculo de rentas.
- 1918: Se eleva el número de magistrados a trece, los cuales son nombrados seis por la Cámara de Representantes y siete por el Senado para períodos de cuatro años. Esta etapa tiene su origen en la aplicación de las recomendaciones de la Misión Kemmerer, que visitó con fines de monitoreo económico a nuestro país en el año de 1923 a instancias del gobierno de Pedro Nel Ospina.